Зміст.

Завдання, об’єкти, джерела інформації та методичні прийоми експертизи.

Завдання, об’єкти, джерела інформації і методичні прийоми контролю і експертизи.

Експертиза випуску і реалізація готової продукції.

Перевірка виконання договірних відносин з покупцями.

Завдання, об’єкти, джерела інформації та методичні прийоми експертизи.

Експертиза виробництва продукції включає в себе перевірку всього комплексу завдань, що залежать від галузевої специфіки і типу виробництва, особливостей організації і технології виготовлення продукції, її номенклатури. Завданням експертизи є не тільки перевірка організації і технології виробництва на підприємстві та правильності і обґрунтованості виробничих витрат, але й перевірка правильності визначення собівартості продукції.

Об’єкти експертизи, джерела її інформації та методичні прийоми експертизи з виробництва, собівартості і реалізації продукції наведені на малюнку 1.1.

В організації моделі, що відображена на малюнку 1.1., визначені всі стадії здійснення процедури контролю.

У цій системі стадій важливе значення має інвентаризація незавершеного виробництва, що дає можливість виявити можливі приписки фактичного випуску продукції. Крім того, це дозволяє перевірити реальний обсяг виробленої продукції. Для цього застосовують прийоми співставлення обсягу виробленої продукції з її надходженням і оприбуткуванням на склад. Для того, щоб визначити, чи відповідає обсяг продукції, що значиться в обліку, фактичній наявності, необхідно під час експертизи поряд з інвентаризацією матеріалів провести інвентаризацію готової продукції. Процедури її проведення дуже схожі з процедурами проведення інвентаризації, що відображено в розділі “Контроль і експертиза операцій з товарно-матеріальними цінностями”.

Поряд з інвентаризацією при експертизі здійснюється експертизне обстеження організації виробництва, забезпеченість цехів необхідними інструментами, матеріалами. Це обстеження дає можливість виявити зайве і невикористане обладнання, перевірити, як ведеться облік виробітку напівфабрикатів і готової продукції на робочих місцях із метою попередження випуску необлікової продукції, можливих крадіжок і зловживань.

Здійснюється також перевірка технічної документації: типових технологічних інструкцій та основних технологічних процесів виробництва, маршрутних технологічних карт, рецептури, номенклатури сировини і матеріалів, норм їх витрачання. Така перевірка здійснюється для забезпеченості технологічною документацією всього технологічного процесу.

На підставі технологічних карт перевіряють додержання встановленої технології виготовлення продукції, відповідність технологічної документації продукції, що виготовляється, встановленим стандартам і технологічним умовам.

Потім перевіряють правильність розрахунку коефіцієнта використання виробничої потужності, його динаміку порівняно з минулим роком і аналогічними показниками на споріднених підприємствах.

Особливу увагу під час експертизи приділяють перевірці показників фактичного випуску продукції та методам порівняння операції за кредитом рахунка 23 “Основне виробництво” та дебетом рахунка 26 “Готова продукція”. Залишки в регістрах аналітичного обліку за цими рахунками порівнюються з даними надходження готової продукції на склад, відомостями випуску продукції і первинними документами.

Можливі випадки, коли оплачена продукція покупцями в поточному місяці ще не завершена виробництвом і доробка її буде здійснюватися ще в майбутньому місяці. Для виявлення таких фактів експерт перевіряє наряди на виконані роботи та проводить інвентаризацію як незавершеного виробництва, так і залишків готової продукції на складі. Крім цього, для підтвердження фактів приписок використовуються претензійні матеріали і листування з покупцями, що дає можливість виявити включення в реалізацію продукції, яка ще або не виготовлена, або знаходиться в стадії незавершеного виробництва. Виробництво і повноту оприбуткування продукції перевірку взаємозв’язку з експертизою операцій з її відвантажування і реалізації покупцям та розрахунки з ними. Зіставлення даних про випуск продукції з даними її відвантаження і реалізації покупцям потрібно здійснювати з урахуванням залишків незавершеного виробництва та залишків готової продукції на складі.

Завдання, об’єкти, джерела і методичні прийоми контролю і експертизи.

Експертизу операцій, пов’язаних з наявністю і рухом готової продукції здійснюють у нерозривному зв’язку з експертизою виробництва продукції. Завданням експертизою є забезпечення контролю за випуском і оприбуткуванням готової продукції, зберіганням її на складах і в дорозі до покупців, додержанням договірної дисципліни при відвантаженні продукції покупцям, правильністю її списання з підзвіту матеріально відповідальної особи згідно з документами на відвантаження або відпуск продукції, своєчасністю і повнотою оплати розрахункових документів покупцями, обґрунтованістю документів покупців і розрахунків за претензійними сумами, своєчасним і правильним відображенням операцій, пов’язаних з випуском, оприбуткуванням і реалізацією готової продукції в бухгалтерському обліку.

Контрольні процедури процесу експертизи операцій, пов’язаних з випуском і реалізацією готової продукції наведені на малюнку 1.2. Цей процес включає як стадії контролю збереження готової продукції на складах за допомогою методів її інвентаризації, так і документальні методи перевірки операцій, пов’язаних з випуском і реалізацією продукції.

Відповідно до завдань контролю наявності і руху готової продукції та процедур процесу експертизи цих операцій визначають об’єкти, джерела інформації і методичні прийоми процедур контролю і експертизи випуску і реалізації продукції (малюнок 1.3.).

Об’єкти контролю – це процеси, що пов’язані з укладанням комерційних договорів і угод та їх виконанням, операції, пов’язані з реалізацією і збереженням продукції, позавиробничими витратами, обліком та звітністю про її реалізацію.

Малюнок 1.2

Контрольні процедури процесу експертизи операцій щодо випуску і реалізації товарів

Згідно з організаційною моделлю визначена нормативно-законодавча і облікова інформація, яка використовується під час контролю і експертизи операцій, пов’язаних з випуском і реалізацією продукції. Нормативно-законодавча інформація використовується під час експертизи з метою перевірки законності взаємних відносин підприємств із постачальниками і покупцями, що регулюються договірними і комерційними угодами. Облікова інформація, що відображена в документах і облікових реєстрах перевіряється з погляду документального обґрунтування, законності і достовірності операцій, пов’язаних із випуском і реалізацією продукції.

Система процедур експертизи операцій, пов’язаних з випуском і реалізацією продукції, включає комплекс органолептичних, розрахунково-аналітичних і документальних методичних прийомів контролю. У системі цих методичних прийомів контролю операцій, пов’язаних з випуском і реалізацією продукції, важливе місце займає інвентаризація, що дає можливість перевірити фактичну наявність продукції і зіставити її за даними обліку. Використовуючи методи інвентаризації готової продукції вибіркового та суцільного спостереження, експерт перевіряє її збереження на об’єктах.

Експертна оцінка готової продукції використовується як метод технологічного контролю, пов’язаного з перевіркою якості випуску продукції та її реалізації. Службове розслідування – це сукупність прийомів перевірки додержання посадовими і матеріально відповідальними особами нормативно-законодавчих актів, що регулюють процеси, пов’язані з реалізацією продукції. У зв’язку з цим важливе значення має перевірка виконання договорів на реалізацію продукції. Виявлені порушення договорів доцільно оформити відповідною таблицею (Таблиця 1.1.).

Основними методичними принципами, що пов’язані з перевіркою операцій щодо випуску і реалізації продукції, є документальні методичні прийоми. Вони включають в себе комплекс дослідження документів і облікових реєстрів із випуску і реалізації продукції. Методика перевірки документів і облікових реєстрів із випуску і реалізації продукції висвітлена в наступних параграфах даного розділу.

Таблиця 1.1.

Відомість встановлених порушень договірної дисципліни при реалізації готової продукції за період з 1 січня до 31 грудні 1999 року.

№	Найменування “Україна”	Договір		Сума згідно договором, тис. грн	Виконання договору, тис. грн	Відсоток виконання	Абсолютне відхилення
		Дата	Номер				Більше	Менше
1	Універмаг “Україна”	20.12. 19__р.	185	180,0	205,0	113,9	25,0	-
2	Знаменське оптово-розрібне об’єднання “Одяг”	25.12. 19__р.	190	870,0	800,0	91,9	-	70,0
3	Олександрійський Універмаг	15.12. 19__р.	142	710,0	701,0	98,7	-	9,0
4	Московське оптово-роздрібне об’єднання “Жіночий одяг”	19.12. 19__р.	180	820,0	940,0	87,0	120,0	-
	Всього:			2580,0	2646,0	х	145,0	79,0

Поряд з методами фактичного і документального контролю під час експертизи можуть використовуватися розрахунково-аналітичні методичні прийоми, що ґрунтуються на використанні методів економічного і логічного аналізу операцій, пов’язаних з випуском і реалізацією продукції. Експертизу обґрунтовують деякі процеси на підставі застосування аналітичних розрахунків.

Узагальнення результатів контролю під час експертизи дає можливість систематизувати виявлені недоліки і порушення і оформити їх у відповідному розділі акта, за її результатами прийняти відповідні рішення та здійснити контроль за їх виконанням.

Експертиза випуску і реалізація готової продукції.

Показник реалізації продукції підприємств промисловості є одним із основних показників господарської діяльності. Обсяг реалізації готової продукції визначається випуском її із виробництва за кількістю, асортиментом і якістю. Продукція вважається готовою для реалізації, коли закінчена її обробка, пройшло технічне випробування і вона відповідає стандартам і технічним умовам. Вона повинна бути прийнята технічним контролем і здана на склад підприємства або прийнята замовником. Продукція, що не пройшла всіх операцій обробки, не пройшла випробування і технічного контролю підлягає обліку як незавершене виробництво.

При експертизі перевіряють обсяг реалізації продукції і відповідність його розрахунковим договорам і комерційним угодам на постачання її покупцям. Однозначно перевіряють обґрунтованість розрахунків нормативів залишків готової продукції на складах. Завищення цих нормативів призводить до зменшення обсягу реалізації, невиконання договірних зобов’язань на постачання продукції покупцям, затоварювання складів, сповільнення обігу коштів.

Для вивчення можливості реального скорочення залишків готової продукції, що відвантажена (відпущена) покупцям, необхідно перевірити обґрунтованість кожної суми за термінами відвантаження неоплаченої продукції і причинами несплати рахунків покупцями. Особливу увагу звертають на суми відвантаженої (відпущеної) продукції, що тривалий час не оплачена покупцями. Обсяг реалізації продукції в натуральному і в номенклатурному виразі перевіряють з укладеними договорами і комерційними угодами на постачання продукції покупцям. З’ясовують, чи немає створення резервів необлікованої продукції з метою її реалізації за готівку без оформлення документів.

Перевіряють також розрахунки обсягу випуску продукції та відповідність його з укладеними договірними угодами. Така перевірка дає можливість з’ясувати відповідність обсягу реалізації даним договірних угод. З’ясовують також, чи немає випадків, коли підприємства укладають недостовірні угоди на постачання продукції покупцям, необґрунтоване одержують кошти від них у порядку попередньої оплати. У деяких випадках процес випуску продукції на підприємстві в обліку тривалий час не відображається, що не призводить до того, що одержані кошти від покупців у порядку попередньої оплати використовуються для потреб своєї діяльності в той час, як продукція залишається невідпущеною покупцям. Під час експертизи перевіряють відповідність її якості укладеним угодам і встановленим стандартам, обґрунтованість позавиробничих витрат, які залежать від обсягу реалізації продукції (транспортні витрати, тара і пакувальні матеріали), що підлягають перерахунку за фактично реалізовану продукцію.

Експерт також повинен перевірити правильність оцінки визначення вартості реалізованої продукції, достовірність звітних даних про обсяг реалізації. Незадовільна якість готової продукції, що не користується попитом, тягне за собою затоварення складів, відмови від її оплати покупцями або претензії з їх боку. У випадку анулювання замовлень в умовах індивідуального і серійного виробництва потрібно з’ясувати причини, що негативно вплинули на обсяг реалізованої продукції.

Для відвантаження продукції покупцем велике значення має повне і своєчасне забезпечення транспортними засобами. У зв’язку з цим експерт встановлює, чи немає випадків неповного і несвоєчасного надання вагонів чи автомобілів для відвантаження продукції покупцям. Він розглядає графіки подавання транспортних засобів під завантаження продукції, їх вантажоємкість і терміни виділення цих транспортних засобів. Порівнянням цих термінів із графіками випуску продукції, з фактичною потребою транспортних засобів для відвантаження продукції покупцям визначають причини зриву графіків надання продукції та винних осіб. Одночасно встановлюють факти простоїв виділеного транспорту і неповного використання вантажоємкості, непренд’явлення претензій до транспортних підприємств за затримку і неповне подавання транспортних засобів.

Особливу увагу під час експертизи звертають на випадки затоварення продукції на складах підприємства і з’ясовують, чи не є це наслідком випуску продукції, що не має збуту, випуску недоброякісної продукції або продукції, що повернена покупцем. Такі факти під час експертизи ретельно досліджують та встановлюють за ними причини і винних осіб. В умовах, коли різко зменшується залишки продукції на складах, експерт повинен з’ясувати наступне: чи не списані суми нестач готової продукції на складах, чи немає випадків прострочених платежів, фактів втрати вантажів і нестач відвантаженої продукції без стягнення її вартості з покупців чи інших винних осіб, наявність некомплектної і нестандартної продукції на складах і відвантаження її покупцям, що призвели до відмовлень від сплати і претензій або фактів незаконної уцінки готової продукції і сплачення різниць у результаті завищення сортності при здаванні продукції цехами на склад і інші факти.

Одночасно перевіряють обсяг реалізації продукції, якість та правильність визначення її вартості.

Надходження готової продукції власного виробництва за фактичною собівартістю відображення за дебетом рахунка 26 “Готова продукція”. В аналітичному обліку можливе відображення готової продукції за обліковими цінами. При експертизі необхідно перевірити операції щодо списання готової продукції з рахунка 26 “Готова продукція” та списання відхилень фактичної собівартості готової продукції від вартості її за обліковими цінами. Це відхилення визначається як добуток рівня (відсотка) відхилень і вартості відпущеної зі складу готової продукції за обліковими цінами. Експерт повинен перевірити правильність визначення суми цих відхилень, що належать до реалізованої продукції, та правильність відображення за кредитом рахунка 26 “Готова продукція” і дебітом рахунків, на яких відображено її вибуття.

У деяких підприємствах договірна ціни занижують порівняно з собівартістю продукції, що призводить до нереального відображення доходів або збитків від реалізації продукції. Такі порушення групують у нагромаджу вальні відомості (таблиця 1.2.).

Таблиця 1.2.

Нагромаджувальна відомість виявлених під час експертизи фактів заниження договірних цин порівняно з собівартістю продукції

№	Назва продукції, що реалізується	Фактично випущено	Виробнича собівартість одиниці продукції		Реалізовано продукції	Відпускна ціна	Сума витрат від реалізації	Сума одержаного прибутку
			Договірна розрахункова ціна,грн	Фактична ціна, грн
1	Масло вершкове вищий сорт	2000	5	4	1800	6	108000	3600

Аналогічну відомість складають на продукцію, за якою одержані збитки від реалізації, та визначають їх причини.

Експерт звертає також увагу на можливі факти штучного збільшення фактичного обсягу реалізованої продукції. Під час експертизи з’ясовують, чи немає випадків передачі напівфабрикатів і виробів для заключної обробки на іноземних підприємствах (а інколи, взагалі, без обробки) з метою збільшення обсягу реалізації.

Важливою діяльністю експертизи операцій випуску і реалізації продукції є перевірка здавання продукції із виробництва на склад готової продукції. Для цього експерт досліджує за суттю і змістом і з погляду законності приймально-здавальні накладні на відпуск продукції з цеху на склад, перевіряє правильність визначення в них назви і сорту продукції, номенклатурних номерів та встановлює, чи оформлені ці накладні підписами представників технічного контролю, представниками цехів, що здають продукцію, та завідувача складом, що її прийняв. Одночасно перевіряють правильність ведення кількісного сортового обліку готової продукції на картках типової форми. Вся первинна документація випуску і реалізації готової продукції порівнюється з картками складського обліку, даними групувальних та оборотних відомостей бухгалтерського кількісно-сумового обліку. Показники оборотних відомостей звіряють із підсумковими залишками в регістрах бухгалтерського обліку, а також із записами складського обліку. Недоліки або помилки в записах бухгалтерського або складського обліку детально досліджуються експертом, з’ясовується, чи не призвело це до спотворень при оприбуткуванні готової продукції, що надходить з виробництва, або при її списанні під час реалізації.

Важливе значення має перевірка документів, пов’язаних із відпуском і реалізацією продукції та співставлення їх із даними розрахункових документів. Звертається також увага на можливі випадки виписки безтоварних рахунків. З метою виявлення можливих випадків безтоварних рахунків за домовленістю з місцевими покупцями експерт може застосовувати прийоми порівняння дати відвантаження продукції покупцям за первинними документами з транспортними на вивезення продукції з території підприємства. Дату фактичного відпуску продукції покупцю зіставляють з датою одержання від нього платежу за цю партію продукції. При необхідності здійснюють зіставлення періоду (дати) оформленого відпуску продукції покупцям із датою її випуску з виробництва за даними відповідних первинних документів (відомістю випуску і здання продукції на склад, приймально-здавальних накладних), а також із датою проходження через контрольний відділ технічного контролю і виявлення фіктивних операцій (документів нарахування оплати праці, списання витрат матеріалів). Одночасно необхідно використовувати записи на відвантаження продукції покупцям у хронологічному порядку за даними оперативного обліку (журналами, реєстрами вивезених вантажів, карток обліку виконання договорів та комерційних угод із покупцями тощо).

У тих випадках, коли обороти з відвантаження і реалізації продукції групують у “Відомості відвантаження і реалізації продукції” (форма №16), її дані зіставляють з оборотними відомостями бухгалтерського кількісного обліку та даними журналу за рахунком 90-1 “Собівартість реалізованої готової продукції”, де ведуть облік виробничої собівартості реалізованої готової продукції.

На підставі облікових залишків у відомості №16 і даних рахунка 90-1 “Собівартість реалізованої готової продукції”, виписок банку і первинних документів перевіряють правильність визначення собівартості реалізованої продукції та фінансових результатів.

Перевірка виконання договірних відносин із покупцями.

В умовах ринкових відносин на зміну централізованій системі управління та постачання і укладання договорів з покупцями відповідно до виділених фондів прийшла система вільного підприємництва. Вона ґрунтується на добровільних угодах постачальників із покупцями відповідно до системи попиту і пропозиції. Покупці самостійно визначають постачальників та визначають порядок укладання договорів із постачальниками. Але і в умовах ринкових відносин система договірних відносин постачальників із покупцями не втрачає своєї актуальності. В умовах конкуренції підприємство може втратити ринки збуту продукції через недостатню організації договірних угод, що може призвести до спаду виробництва. Тому під час експертизи здійснюється перевірка укладення договорів із постачальниками, яка тісно пов’язана з операціями щодо реалізації продукції покупцям. При перевірці особливу увагу звертають на можливі випадки недоцільного укладання договорів.

Перевірка укладення договорів тісно пов’язана з їх виконанням. Перевірку виконання договорів потрібно пов’язувати з роботою підрозділів підприємства, які мають відношення до випуску продукції. Щоб оцінити виконання договірних зобов’язань щодо постачання продукції покупцям, необхідно запланований (договірний обсяг реалізації за відповідний період (місяць, квартал, рік)) за винятком суми недопостачання продукції порівнювати з прогнозованою (запланованою) сумою реалізації продукції. Виконання договорів необхідно здійснювати не тільки у вартісному, але й у натуральному виразі за кількістю укладених договорів і фактичному їх виконанню.

Перевірка виконання договірних зобов’язань постачання продукції покупцям під час експертизи здійснюється на підставі реєстрів оперативного обліку (книг, журналів, карток), які ведуться в комерційному відділі за кількістю, асортиментом, якістю, строком постачання, ритмічністю відвантаження її покупцям. У процесі перевірки необхідно звернути увагу на тих покупців, яким допускались недопостачання продукції, невиконання договорів постачання продукції також перевіряють первинні документи на відпуск (відвантаження) окремих видів і партій продукції, переписку з покупцями, претензійні матеріали та дані про їх оплату.

У нових умовах ринкових відносин успішне виконання договірних зобов’язань залежить від правильної організації оперативної роботи зі збуту продукції, що може бути забезпечено чітким налагодженням оперативного контролю за реалізацією продукції покупцям. Перевірка виконання договірних зобов’язань на постачання продукції покупцям потребує також співставлення даних реєстрів оперативного обліку з даними журналу реєстрації відвантажень, відомостями обліку відвантажень і реалізації продукції (форма №16) та первинними документами, що підтверджують реалізацію продукції покупцям. Це дозволяє виявити факти неповного відображення в оперативному обліку і звітності реалізації продукції окремим покупцям.

Малюнок 1.1.

Організаційна модель контролю і експертизи виробництва, реалізації та собівартості промислової продукції

Об’єкти контролю і експертизи
Плани виробництва, реалізації і собівартості промислової продукції, їх обґрунтованість і збалансованість із ресурсами	Виконання планів виробництва, реалізації і собівартості продукції	Система комерційних угод щодо об’єму, строків, асортименту і якості продукції	Витрати на виробництво і реалізацію продукції	Незавершене виробництво, його залишки і комплектність	Калькулювання собівартості продукції	Збереженість продукції при виробництві, наявності і транспортуванні	Облік і звітність при виробництво, реалізацію і собівартість продукції

Джерела інформації
Положення про виробничій об’єм і інші нормативні акти щодо виробництва і реалізації промислової продукції	Нормативно-правова документація щодо планування, обліку і калькування собівартості промислової продукції	Нормативно-договірна документація щодо поставок і реалізація	Розрахунки щодо обґрунтування фінансового плану підприємства	Нормативно-методичні документи щодо обліку і звітності в промисловості	Первинні документи щодо обліку промисловості	Реєстри аналітичного і синтетичного обліку	Звітність про виробництво, реалізацію і собівартість продукції

Методичні прийоми контролю
Органолептичні
Інвентаризація, вибіркові і загальні спостереження	Контрольні заміри, хіміко-технічний контроль		Експертизи різних видів		Службове розслідування
Розрахунково-аналітичні
Економічний логічний аналіз		Статистичні розрахунки		Економіко-математичні методи
Документальні
Інформаційне моделювання		Камеральна перевірка		Нормативно-правове регулювання
Дослідження документів
За формою і змістом	Зустрічна перевірка		Взаємний контроль операцій і документів		Аналітична і логічна перевірка
Групування недоліків
Хронологічне		Систематизоване		Хронологічно-систематизоване

Методичні прийоми узагальнення та реалізації результатів контролю
Документування результатів проміжного контролю	Аналітичне групування	Слідчо-юридичне обґрунтування	Систематизоване групування недостач в акті комплексної ревізії	Прийняття рішень щодо результатів контролю	Контроль за виконанням прийнятих рішень

Малюнок 1.3.

Організаційна модель контролю і експертизи виробництва, реалізації та собівартості промислової продукції

Об’єкти контролю і експертизи
Операції і процеси, пов’язані з реалізацією продукції	Договірні процеси, пов’язані з укладанням комерційних договорів і угод із покупцями	Виконання комерційних договорів і угод із покупцями щодо реалізації продукції	Позавиробничі витрати, пов’язані з реалізацією продукції та їх достовірність	Збереження продукції на об’єктах і під час транспортування	Облік і звітність про реалізацію продукції

Джерела інформації
Нормативно-правова документація щодо реалізації продукції	Нормативно-правова документація щодо поставок і реалізації	Нормативно-правова документація щодо розрахунків за реалізовану продукцію	Первинні документи щодо реалізації, розрахунків з покупцями	Реєстри аналітичного і синтетичного обліку щодо реалізації продукції та її звітність

Методичні прийоми контролю
Органолептичні
Інвентаризація, готової продукції		Вибіркове і суцільне спостереження			Експертна оцінка готової продукції			Службове розслідування
Розрахунково-аналітичні
Економічний логічний аналіз					Аналітичні розрахунки
Документальні
Інформаційне моделювання					Нормативно-правове регулювання
Дослідження документів
За формою і змістом	Зустрічна перевірка		Зіставлення документів з обліковими реєстрами	Взаємний контроль операцій		Аналітична перевірка	Логічна перевірка		Зіставлення облікових реєстрів із балансом і звітністю