С 1 января 2001 года вводится в действие новый План счетов бухгалтерского учета.
Предыдущий счетный план, применявшийся с 1 января 1992 г., действовал в течение девяти лет. История отечественного бухгалтерского учета показывает, что этот срок является тем периодом, когда План счетов обеспечивает выполнение присущих ему функций. За такой период хозяйственная жизнь, теория и практика учета ставят перед Планом счетов ряд новых задач, что предопределяет необходимость пересмотра его. Так происходило в 1985 г. и в 1991 г. Аналогичная ситуация сложилась в последние годы.
Чем вызван пересмотр Плана счетов?
Среди основных факторов, предопределивших необходимлсть пересмотра счетного плана, - развитие рыночных отношений в народном хозяйстве, совершенствование методики бухгалтерского учета, гармонизация российских правил бухгалтерского учета с международно признанной бухгалтерской практикой.
Развитие и упрочение рыночных отношений предъявляет все новые требования к процессу формирования финансовой информации о деятельности хозяйствующих субъектов. В центре внимания специалистов оказываются проблемы обеспечения полезности результативной информации бухгалтерского учета, что, с точки зрения заинтересованных пользователей, выражается в объективности данных о финансовом положении организации, изменениях в нем и финансовых результатах деятельности. Однако для решения новых задач , встающих в этой связи, требуется рационализация порядка систематизации и накапливания информации, т.е. совершенствование процесса отражения фактов хозяйственной жизни (ФХЖ) на счетах бухгалтерского учета.
Ярким примером влияния этого фактора стал порядок отражения на счетах прибыли организации. Предусмотренный предыдущим Планом счетов порядок учета прибыли не обеспечивает системное формирование отчета о прибылях и убытках, полезного акционерам и другим инвесторам. В частности, сальдо счета прибылей и убытков, полученное по правилам предыдущего Плана счетов, не характеризует ни величину чистой прибыли отчетного года, ни величину нераспределенной прибыли. По существу, это сальдо есть лишь промежуточный показатель. Для того, чтобы он удовлетворял потребности инвесторов в информации о действительной сумме прибыли, подлежащей распределению, необходимы многочисленные корректировки.
С развитием элементов нового хозяйственного механизма значительно изменяются представления о многих объектах бухгалтерского учета. Это привело к пересмотру ряда правил в методике бухгалтерского учета. В них предусматриваются новые способы оценки активов и обязательств, классификация их. По мере совершенствования практики и стабилизации законодательства уточняется характеристика различных учетных объектов.
Особую актуальность нынешнему пересмотру Плана счетов придает активная и целенаправленная работа по сближению отечественной учетной практики с международно признанной практикой. Российская система бухгалтерского учета должна обеспечивать подготовку данных, пригодных для составления финансовой отчетности по международным стандартам.
Основные подходы к пересмотру.
Основные подходы к пересмотру счетного плана сложились в результате анализа практики применения предыдущего Плана счетов. Более того, большинство решений, реализованных в новом Плане счетов, выработано этой практикой или стало ответом на потребности современной хозяйственной жизни. В основу построения нового Плана счетов были положены следующие подходы:
- независимость содержания финансовой информации, формирующейся в бухгалтерском учете, от структуры Плана счетов;
- относительная независимость процесса систематизации и накапливания информации о ФХЖ от процесса формирования данных для целей налогообложения;
- относительная независимость учетного процесса от какого-либо определенного вида бухгалтерской отчетности;
- обеспечение возможности хозяйствующим субъектам свободно конструировать рабочие Планы счетов, соблюдая общие методические принципы бухгалтерского учета;
- практическое удобство работы с Планом счетов;
- преемственность в построении Плана счетов.
Изменения в структуре Плана счетов.
По сравнению с предыдущим Планом счетов структура нового Плана счетов уточнена. Наиболее значительные изменения произошли в разделах, связанных с учетом источников финансирования и финансовых результатов деятельности организации. Счета 80-89 полностью предназначены для учета капитала организации. Счета 90-99 отведены для систематизации информации о доходах и расходах организации, а также конечном финансовом результате ее деятельности. Тем самым, разделы 1-7 охватывают в основном счета бухгалтерского баланса, а раздел 8 связан главным образом с отчетом о прибылях и убытках.
Исключен раздел «Кредиты и финансирование». Счета учета расчетов по займам перенесены в раздел «Расчеты», а счет учета целевого финансирования – в раздел «Капитал».
Счета учета реализации (продажи) продукции и других активов исключены из раздела «Готовая продукция, товары и реализация». В новом Плане счетов они помещены в разделе «Финансовые результаты» как позиции, формирующие информацию о доходах и расходах организации и являющиеся элементом Счета прибылей и убытков.
Изменения в учете финансового результата.
При пересмотре Плана счетов наибольшие изменения затронули счета учета финансовых результатов. Они завершают формирование нового порядка учета доходов и расходов, основанного на новом подходе к финансированию деятельности организации.
Расходы организации. Традиционно все расходы организации отражались в бухгалтерском учете по одной из трех схем:
1. Либо они капитализировались (включались в стоимость актива);
2. Либо относились на счет прибылей и убытков;
3. Либо спмсывались за счет так называемой прибыли, остающейся в распоряжении организации, т.е. прибыли после уплаты налога на прибыль.
Применение схемы 3 значительно искажало многие показатели, формирующиеся в бухгалтерском учете. В результате акционеры, получая бухгалтерский отчет акционерного общества, акциями которого они владеют, не имели возможности определить действительный размер заработанной прибыли и оценить деятельность руководства Общества. Прибыль отчетного года завышалась на сумму текущих расходов, списанных за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации, или нераспределенной прибыли прошлых лет. Как следствие этого, акционеры, инвесторы и аналитики не могли рассчитать реальную доходность вложений в акционерное общество и понять многие риски, связанные с такими инвестициями.
В новом Плане счетов схема 3 исключена. С введением его вдействие любые расходы организации должны либо включаться в стоимость активов, либо списываться (непосредственно или через себестоимость) на счет прибылей и убытков. Отнесение каких-либо расходов за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации, или нераспределенной прибыли прошлых лет не допускается. Тем самым обеспечивается формирование более точных показателей стоимости активов и величины конечного финансового результата деятельности организации в отчетном периоде.
Структура счета прибылей и убытков. Применительно к новому Плану счетов правомерно говорить о счете прибылей и убытков как системе синтетических и аналитических позиций для обобщения информации о доходах, расходах и конечном финансовом результате деятельности организации. Элементами этой системы являются счета учета доходов и расходов: 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», а также счет 99 «Прибыли и убытки». На счете 90 «Продажи» формируется финансовый результат от экономической деятельности, составляющей основную цель создания организации. Он представляет собой разницу между выручкой от продажи и себестоимостью проданной продукции (работ, услуг). К счету 90 «Продажи» открываются субсчета для отражения отдельных составляющих финансового результата от продаж. По окночании каждого месяца сопоставляются итоги дебетовых и кредитовых оборотов по субсчетам. Выявленный результат представляет собой прибыль или убыток от продаж за месяц. Эта сумма записывается заключительным оборотом отчетного месяца по дебету счета 90 и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» (в случае прибыли) или по дебету счета 99 и кредиту счета 90 (убыток).
На счете 91 «Прочие доходы и расходы» отражаются все операционные и внереализационные доходы и расходы ( кроме чрезвычайных доходов и расходов, а также расходов по уплате налога на прибыль). Счет 91 заменил счета 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств», 48 «Реализация прочих активов» и во многом счет 80 «Прибыли и убытки» предыдущего Плана счетов. Структура и порядок использования этого счета аналогичны счету 90 «Продажи».
Счет 99 «Прибыли и убытки» формируется путем переноса сальдо доходов и расходов со счетов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы» по окночании каждого месяца. Непосредственно на счете 99 находят отражение доходы и расходы , связанные с чрезвычайными обстоятельствами в деятельности организации, а также суммы платежей по налогу на прибыль.
В результате на счете 99 «Прибыли и убытки» выявляется чистая прибыль организации, которая является основой для объявления дивидендов и иного распределения прибыли. Эта величина заключительными записями декабря переносится на счет 84 «Нераспределенная прибыль(непокрытый убыток)»
Уже в следующем за отчетным году на основании решения компетентного органа (например, общего собрания акционеров в акционерном обществе или собрания участников в обществе с ограниченной ответственностью) производится распределение прибыли. Оно подразумевает начисление дивидендов, отчисление средств в резервные фонды организации. После отражения этих операций сальдо по счету 84 показывает сумму нераспределенной прибыли, которая остается неизменной до соответствующего решения акционеров в акционерном обществе или участников в обществе с ограниченной ответственностью.
Изменения в учете активов.
В отличие от счетов финансовых результатов в новом Плане счетов счета учета активов оказались затронутыми значительно в меньшей степени. Это объясняется тем, что на протяжении последних лет велась активная работа по совершенствованию методики учета разных активов. Приняты стандарты по бухгалтерскому учету основных средств, производственных запасов, валютных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений. Все это позволяет говорить о практической завершенности построения системы учета активов. В свою очередь, новый План счетов закрепляет порядок отражения на счетах бухгалтерского учета операций с этими объектами. В нем уточнен порядок учета:
- безвозмездно полученных активов;
- выбытия активов;
- основных средств в общей собственности;
- амортизации нематериальных активов;
- переоценки материалов;
- резервов под снижение стоимости материалов;
- долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений.
Самые большие изменения предполагаются в учете малоценных и быстроизнашивающихся предметов (МБП). Новый план счетов не предусматривает специальные синтетические счета для учета МБП. Это означает, что информация о наличии и движении этих предметов должна систематизироваться и накапливаться на счетах 01 «Основные средства» или 10 «Материалы». Окончательное решение о том, какие предметы учитываются на каком счете выносит руководитель в зависимости от характера и условий деятельности возглавляемой им организации. При этом на первый план выходит срок службы предмета.
Изменения в учете расчетов.
С введением нового Плана счетов изменения претерпел порядок отражения на счетах бухгалтерского учета некоторых расчетов организации с контрагентами. Однако эти изменения по большей части не носят принципиального характера, не меняют традиционные подходы к бухгалтерскому учету расчетов. Характеризуя их в целом, правомерно вести речь об укрупнении синтетических позиций и унификации схем учета. Укрупнение затронуло счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». В новом Плане счетов исключен ряд специальных синтетических счетов для учета расчетов с государственными и муниципальными органами, с дочерними и зависимыми обществами, по договорам доверительного управления и простого товарищества, по авансам полученным и выданным и др.
Финансовый и управленческий учет.
В новом Плане счетов предприняты шаги к дальнейшему разделению финансового и управленческого учета. Технически организация может вести управленческий учет в рамках единой с финансовым учетом системы счетов или в самостоятельной системе счетов. Как и предыдущий, новый План счетов предусматривает возможность использования обоих вариантов построения учета. Единая система счетов – традиционный вариант для российского бухгалтерского учета. Он хорошо знаком и повсеместно применяется на практике. В нем задействованы лишь счета 20-29.
В новом Плане счетов предусмотрена возможность реализации варианта с двумя системами счетов. При этом счета 20-29 традиционно используются для учета расходов по статьям, а счета 30-39 предназначены для организации учета расходов по элементам. Связь между финансовой и производственной бухгалтерией рекомендовано организовывать с помощью так называемых отражающих счетов. Предполагается, что Минфин РФ издаст специальные методические рекомендации по организации производственной бухгалтерии.
Переход на новый План счетов.
Немаловажным является вопрос о порядке перехода к применению нового Плана счетов. Очевидно, что это не единовременный акт, а достаточно длительный и сложный процесс, включающий комплекс подготовительных мероприятий. Переход организаций должен происходить в течение 2001 года, по мере готовности организаций. 1 января 2002 г. является датой, с которой все организации без исключения обязаны будут использовать новый План счетов.
Важнейшими мероприятиями по переходу к новому Плану счетов должны стать:
- пересмотр и утверждение нового рабочего Плана счетов бухгалтерского учета;
- определение корреспонденции счетов по операциям, совершаемым организацией;
- корректировка принятой организацией учетной политики в вопросах, связанных с применением нового Плана счетов;
- построение при необходимости отдельной системы счетов для управленческой бухгалтерии и разработка детальных процедур увязки ее с показателями финансовой бухгалтерии;
- изменение компьютерных информационных систем;
- модификация применяемых организацией учетных регистров;
- пересмотр форм первичной учетной документации;
- обеспечение всех служб и сотрудников организации, так или иначе связанных с ведением бухгалтерского учета, новым рабочим Планом счетов или соответствующей выпиской из него;
- проведение обучения сотрудников бухгалтерской службы и других служб работе с новым Планом счетов.
Если помимо бухгалтерской отчетности по российским правилам организация подготавливает финансовую отчетность по международным стандартам, то введение нового плана счетов может также потребовать пересмотра соответствующих процедур формирования отчетной информации.
Таким образом, переход к применению нового плана счетов потребует значительных усилий со стороны бухгалтерских служб и другого управленческого персонала организаций. В то же время это событие является еще одним шагом в выполнении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, принятой Правительством РФ в марте 1998 г.
Используемая Литература:
1. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности
организаций (утв. приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н)
2. «Финансовая газета» № 47-48
3. Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н)