Санкт-Петербургский Государственный Университет
Экономики и Финансов
Кафедра бухгалтерского учета
Курсовая работа по курсу «Промышленный бухгалтерский учет» на тему «Способы распределения производственных затрат при калькулировании себестоимости продукции»
Выполнена студентом 453 группы
Небесовым И.И.
Проверил ст. преподаватель
Тимофеева Ольга Вячеславовна
Санкт-Петербург,
2001 г.
Содержание
Введение 3
1. Состав затрат на производство 4
2. Группировки производственных затрат 7
3. Классификация производственных затрат 8
4. Основные принципы калькулирования в условиях применения различных
методов производственного учета 11
4.1 Позаказный метод учета затрат. 12
4.2. Попередельный метод учета затрат. 13
4.3. Варианты сводного учета производственных расходов. 14
4.4. Способы калькуляционных работ. 15
5. Сводный учет затрат на производство и калькулирование отчетной
себестоимости 17
Заключение. 20
Список использованной литературы. 21
Введение
Процесс производства занимает центральное место в деятельности организации
и представляет собой совокупность технологических операций, связанных с
созданием готовой продукции, выполнением работ, оказанием услуг.
Производство обусловлено взаимодействием трех основных факторов — рабочей
силы, средств труда и предметов труда. Участие этих факторов в производстве
требует соответствующих расходов: во-первых, для обеспечения непрерывного
производственного процесса необходима закупка материальных ресурсов, в
результате чего формируются входящие расходы; во-вторых, хозяйственные
средства расходуются непосредственно в процессе переработки материально-
производственных запасов для изготовления продукции и ее продажи — на
заработную плату работников, стоимость израсходованных на изготовление
продукции предметов труда, амортизацию средств труда, занятых в
производстве, обслуживание производства и управление (заработная плата
обслуживающего и управленческого персонала, стоимость предметов труда,
израсходованных на общепроизводственные и общехозяйственные нужды
(отопление, освещение, уборку помещений и т.п.), амортизация зданий и
хозяйственного инвентаря цехов и общехозяйственных сооружений и др.).
При калькулировании фактической себестоимости продукции особое место
занимает вопрос отнесения на себестоимость тех или иных косвенных расходов.
При грамотном подходе к решению этого вопроса возможно достижение
предприятием значительных выгод, как с точки зрения налогообложения, так и
с точки зрения оперативного учета. Создаются возможности для более строгого
контроля косвенных затрат и, как следствие, возможности экономии.
В данной работе рассматриваются основные способы распределения затрат при
калькулировании себестоимости продукции, плюсы и минусы того или иного
способа при тех или иных видах производства, в зависимости от его типа, а
также от отраслевой принадлежности предприятия.
1. Состав затрат на производство
Общие правила формирования, классификации, оценки и признания расходов по
обычным видам деятельности установлены Положением по бухгалтерскому учету
«Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденным Приказом Минфина России от
6 мая 199.9 г. № ЗЗн (в ред. Приказа Минфина России от 30 декабря 1999 г.№
107н).
Отраслевые особенности учета затрат на производство, а также вопросы
калькулирования коммерческой (полной) себестоимости товарной продукции
рассматриваются в отраслевых нормативных документах и применяются в той
части, в которой они не противоречат нормативным и правовым актам (см.,
например, Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат,
включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на
предприятиях торговли и общественною питания, утвержденные Комитетом но
торговле Российской Федерации по согласованию с Минфином России (Письмо от
25 апреля 1995 г. № 1-551/32-2);
Типовые методические рекомендации по планированию и учету себестоимости
строительных работ (Письмо Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 161) и
др.
Затраты на производство продукции являются текущими и включаются в
затраты на производство продукции того отчетного периода, к которому они
относятся, независимо от времени оплаты.
Затраты, связанные с капитальными вложениями, учитываются отдельно от
текущих затрат — например, затраты на приобретение основных средств
возмещаются постепенно путем включения в затраты на производство проданной
продукции части их стоимости в виде амортизационных отчислений.
В затраты на производство продукции включаются: предпроизводственные, единовременные затраты, осуществляемые до начала
производства основной продукции и связанные с его подготовкой и освоением
(затраты на наладку оборудования новых цехов, затраты на пробный выпуск
предусмотренной проектом продукции); производственные затраты: непосредственно связанные с выполнением технологических операций (оплата
труда основных производственных рабочих с относящимися к ней отчислениями
на социальные нужды, затраты материальных ресурсов на производство
продуктов труда и др.); на обслуживание и эксплуатацию производственного оборудования и машин
(оплата труда рабочих, занятых обслуживанием производственного
оборудования, с относящимися к ней отчислениями на социальные нужды и
стоимость материальных ресурсов, израсходованных на работу оборудования и
др.); связанные с управлением производством (например, оплата труда начальников
цехов с относящимися к ней отчислениями на социальные нужды); управленческие и коммерческие расходы (затраты периода): общие и административные затраты (оплата труда руководителей,
специалистов и служащих заводоуправления с относящимися к ней отчислениями
на социальные нужды, затраты материальных ресурсов, израсходованных на
общехозяйственные нужды, и др.); расходы на продажу, связанные со сбытом продукции (затраты на упаковку
продукции, оплату погрузочно-разгрузочных работ, транспортировку продукции,
рекламу).
Управленческие и коммерческие расходы (затраты периода) являются
накладными, т.е. не относятся к затратам, напрямую связанным с
производством продукции. В зависимости от разработанной в организации
учетной политики эти затраты могут либо включаться, либо не включаться в
себестоимость продукции, что соответствует международной учетной практике.
Необходимо отметить, что термин «расходы» в ПБУ 10/99 и МСФО привязан к
отчету о прибылях и убытках (по сути, на формирование учетной
(бухгалтерской) прибыли или учетной (бухгалтерской) суммы убытков). В
обычной учетной практике расходы можно представить как совокупность затрат,
включенных в коммерческую (полную) себестоимость проданной продукции,
товаров (работ, услуг). Затраты на производство продукции (работ, услуг) и
их продажу, а также на приобретение и продажу товаров относятся к расходам
на обычные виды деятельности. Операционные, внереализационные и
чрезвычайные расходы считаются прочими расходами, состав которых также
регламентируется ПБУ 10/99 (п. п. 12, 13).
Следует отметить, что затраты подразделений организаций, оказывающих так
называемые услуги непроизводственного характера (подразделения организации,
осуществляющие деятельность в области общественного питания, жилищно-
коммунального хозяйства и т.н.), формируют фактическую стоимость этих
услуг.
Учтенные фактические затраты, связанные с оказанием указанных услуг,
списываются в общеустановленном порядке в уменьшение выручки от оказания
услуг (доходов от обычных видов деятельности).
Учитывая, что доходы от сдачи имущества в аренду (предоставлении за плату
во временное пользование, временное владение и пользование), признаваемую в
соответствии с законодательством Российской Федерации возмездным оказанием
услуг, рассматриваются как доходы от обычных видов деятельности (выручка от
продажи товаров, продукции, работ, услуг), расходы, связанные с этими
операциями, должны формировать стоимость данных услуг.
Бухгалтерский учет расходов предполагает порядок их признания. Расходы
признаются при соблюдении определенных условии[1]: расход хозяйственных
средств (уменьшение экономической выгоды) согласно конкретному
хозяйственному договору или в соответствии с действующим законодательством,
а также по установленным и не противоречащим законодательству страны
обычаям делового оборота; документальное обоснование суммы расхода (т.е.
она должна поддаваться определению); отсутствие сомнений (неопределенности)
в том, что следствием того или иного хозяйственного факта станет уменьшение
экономических выгод (актив передан или передача произойдет в установленное
время); определение амортизации ни основе величины амортизационных
отчислений, производимых в установленном порядке. Дебиторская задолженность
не признается в качестве расхода у кредитора. Расходы признаются в
бухгалтерском учете независимо от прогноза поступления доходов (выручки от
продажи продукции и прочих доходов), а также формы, в которой произведен
расход (денежной, имущественной или иной). Следовательно, хотя затраты,
связанные с производством продукции и ее продажей, организация несет с
единственной целью — получить на них адекватный доход, в бухгалтерском
учете признание указанных затрат расходом независимо от получения доходов
обусловлено требованием полноты, а также принципом начисления (допущение
временной определенности фактов хозяйственной деятельности, следствием
которых образуется расход).
В Отчете о прибылях и убытках обеспечивается объективная сопоставимость
расходов с полученными на них доходами. Кроме того, в указанной отчетности
расходы признаются: безотносительно к расчетам налогооблагаемой базы; по соответствию расходов доходам, признанным в установленном порядке; в случаях, когда в хозяйственных ситуациях расходы признаны, однако
получение на них доходов (экономических выгод) или активов становится в
силу объективных причин явно бесперспективным (дебиторская задолженность с
просроченной исковой давностью, затраты, обусловленные простоями но вине
организации, затраты на продукцию, производство которой приостановлено в
связи с отказом покупателя от обязательств но договору поставки, и т.п.); но обязательствам, не обусловленным признанием соответствующих активов
(например, группа затрат, не связанных с созданием имущества). Расходы
признаются также, если их соотношение доходам трудно установить в рамках
отчетного периода, поскольку поступление доходов возможно лишь в нескольких
следующих за отчетным периодах, а потому не может учитываться по прямому
признаку и, следовательно, требуется обоснованное распределение расходов
между отчетными периодами с помощью принятых учетной политикой косвенных
показателей.
2. Группировки производственных затрат
Затраты, включаемые в затраты на производство продукции, группируются по
двум основным признакам: что и сколько расходовано на производство; на что произведены затраты.
Группировки затрат по экономическим элементам производится по первому
признаку, охватывает производственное использование всех хозяйственных
ресурсов организации и является единой для всех отраслей экономики. При
формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена
и группировка по следующим элементам: материальные затраты (за вычетом возвратных отходов); затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация; прочие затраты.
Организации, осуществляющие промышленную деятельность используют типовую
группировку затрат, которая содержит следующие статьи:
1) сырье и материалы;
2) возвратные отходы (вычитаются);
3) покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера
сторонних организации;
4) топливо и энергия на технологические цели;
5) заработная плата основных производственных рабочих;
6) отчисления на социальные нужды;
7) расходы на подготовку и освоение производства;
8) общепроизводственные расходы;
9) общехозяйственные расходы;
10) потери от брака;
11) прочие производственные расходы
Итого производственная себестоимость продукции
12) расходы на продажу
Итого коммерческая себестоимость продукции.
Следует иметь в виду, что отраслевые группировки затрат по статьям
калькуляции могут значительно отличаться от типовой. Например, в перечне
статей калькуляции в производствах электроэнергии содержится статья
«Амортизация основных средств, производственного инвентаря и
приспособлений» и отсутствуют статьи «Сырье и материалы», «Возвратные
отходы», «Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного
характера сторонних организаций», «Расходы на подготовку и освоение
производства», «Общепроизводственные расходы» и «Потери от брака». В
машиностроении расходы на обслуживание и эксплуатацию машин входят в состав
общепроизводственных, а в строительстве непосредственно связаны с
возведением того или иного объекта стройки.
При журнально-ордерной форме бухгалтерского учета для обобщения затрат на
производство но организации в целом в разрезе экономических элементов
затрат и калькуляционных статей расходов применяется журнал-ордер № 10.
3. Классификация производственных затрат
По способу включения в себестоимость продукта труда затраты на его
производство подразделяются на прямые и косвенные. Такая классификация
затрат используется в сложных производствах (машиностроении, легкой
промышленности, сельском хозяйстве), отличающихся многономенклатурным
производством.
Прямые затраты непосредственно относятся к конкретному объекту
калькуляции (видам изделий или группам однородных изделий, работам,
услугам) — это затраты сырья и материалов, заработной платы
производственных рабочих, занятых изготовлением продукции, вместе с
отчислениями на социальные нужды и другие затраты, которые можно отнести на
себестоимость продукции на основании первичных документов.
Косвенные затраты не имеют непосредственного отношения к производству
данного наименования продукции, в связи с чем не могут быть отнесены в их
себестоимость прямым счетом, а распределяются косвенно (т.е. условно).
Косвенные затраты, как правило, предварительно учитываются на
собирательно-распределительных счетах: «Общепроизводственные расходы»,
«Общехозяйственные расходы», «Расходы на продажу» (в учете поставщика),
«Потери от брака». Они распределяются между различными изделиями
пропорционально предусмотренной учетной политикой показателям с помощью
заранее рассчитанных коэффициентов. В качестве базы распределения могут
быть выбраны: сумма начисленной заработной платы основных производственных
рабочих, количество отработанных машино-часов, объем выпущенной продукции и
т.д. Коэффициент распределения косвенных расходов рассчитывается путем
деления величины косвенных расходов на общую сумму прямых расходов.
Пример. В цехах основного производства в организации выпускаются два
изделия — А и Б, В качестве базы распределения выбрана заработная плата
основных производственных рабочих. Сумма начисленной заработной платы за
месяц основных производственных рабочих, выпускающих изделие А. составила
200 д.е., рабочих, выпускающих изделие Б, — 300 д.е. Величина косвенных
расходов составила 400 д.е.. Требуется распределить косвенные расходы
пропорционально выбранной базе распределения.
Решение. рассчитаем коэффициент распределения косвенных расходов (К)
К = 400/(200 + 300) = 0.8.
Величина косвенных расходов, отнесенных на изделие А, составит:
Ка = 200 х 0,8 = 160 д.е.
Величина косвенных расходов, отнесенных на изделие Б, составит;
Кб = 300 х 0,8 = 240 д.е.
Классификация расходов на прямые и косвенные характерна для
многопрофильных производств. В организациях электроэнергетики, добывающих
отраслей и других производствах, выпускающих одно наименование продукции
(т.е. в организациях, в которых существует только один объект калькуляции),
все расходы считаются прямыми.
По экономическому составу затраты классифицируют на основные и накладные.
Основные затраты непосредственно связаны с циклом производства продукта
труда и его обслуживанием — это затраты, связанные с подготовкой, освоением
производства, самим производственным циклом (в том числе потери от брака,
затраты на повышение качества выпускаемой продукции), а также расходы на
обслуживание процесса производства. Иными словами, основные затраты
включают в себя прямые расходы и расходы на эксплуатацию и обслуживание
оборудования (затраты сырья, основных, вспомогательных и упаковочных
материалов, заработной платы основных производственных рабочих, а также
наладчиков и рабочих, занятых ремонтом оборудования, вместе с отчислениями
на социальные нужды и др.).
Накладные затраты связаны с организацией производства и управлением и
включают в себя общехозяйственные затраты, а также затраты на управление
производством, например заработную плату руководителей, специалистов и
служащих, вместе с отчислениями на социальные нужды, расходы на
перемещение, содержание вычислительного центра (ВЦ), пожарно-сторожевую
охрану, отопление помещений и др.
По отношению к объему производства затраты делятся на переменные, условно-
переменные и условно-постоянные.
Переменными являются затраты, размер которых изменяется прямо
пропорционально изменению физического объема производства.
Прямые затраты, как материальные, так и трудовые, всегда являются
переменными, так как непосредственно зависят от объемов производства и
продаж продукции. Затраты электроэнергии, топлива, вспомогательных
материалов, которые относятся к общепроизводственным расходам, также могут
быть переменными. Например, от физических объемов производства и продаж
продукции зависят затраты на продажи — на упаковку, складирование,
выполнение погрузочно-разгрузочных работ, транспортировку, охрану грузов.
Таким образом, часть косвенных расходов может быть классифицирована как
переменные. Переменные затраты на единицу продукции являются постоянной
величиной.
Условно-переменные затраты зависят от объема производства, но эта
зависимость не является прямо пропорциональной.
К условно-переменным относятся затраты на содержание и эксплуатацию машин
и оборудования, а также заработная плата управленческого персонала в
составе общепроизводственных расходов.
Условно-постоянные затраты практически не зависят от изменения объема
производства продукции — это общехозяйственные расходы, часть
общепроизводственных расходов (сумма начисленной амортизации по зданиям,
сооружениям, машинам и оборудованию и т п.), часть расходов на продажу
(расходы на рекламу продукции).
Условно-постоянные расходы, рассчитанные на единицу продукции, изменяются
при изменении объема производства, т.е. с увеличением объема производства
их величина на единицу продукции уменьшается.
По участию в процессе производства затраты разделяют на производственные
и связанные с процессом продаж продукции (коммерческие).
Производственные затраты связаны с изготовлением продукции и образуют се
производственную себестоимость.
Напомним, что затраты на продажу — это затраты поставщика, связанные с
отгрузкой и продажей продукции.
В зависимости от эффективности затраты делятся на производительные и
непроизводительные,
Производительные затраты относятся непосредственно к производству
продукции установленного качества при наличии рациональной технологии и
организации производства и соотносятся с доходами, полученными от
производственной деятельности.
Непроизводительные затраты вызваны недостатками в технологии и
организации производства, системе сохранности имущества, а также внешними
обстоятельствами (неокупаемые затраты).
К непроизводительным расходам можно отнести оплату простоев производства
по вине администрации цехов и организаций, а также по внешним причинам,
виновники которых не установлены, доплата за сверхурочную работу,
сверхнормативные (невозмещенные) потери от брака, убытки от стихийных
бедствий, штрафы, уплаченные другим организациям, потери от списания
безнадежных долгов и др.
По составу затраты делятся на одноэлементные и комплексные.
Одноэлементные затраты состоят из одного элемента (заработной платы,
амортизации и т.п.), комплексные — из нескольких элементов.
К комплексным затратам относят, например, общезаводские и общецеховые
расходы, в состав которых входят заработная плата, амортизация и другие
одноэлементные расходы.
По отнесению к периоду затраты делятся на расходы будущих периодов
(отложенные затраты) и зарезервированные расходы.
Расходы будущих периодов (отложенные затраты) -— это затраты, понесенные
организацией в отчетном периоде, но не признанные в качестве расходов
данного периода, а рассматриваемые как активы, — например, суммы арендной
платы или страховых платежей, уплаченные на несколько месяцев или лет
вперед. Эти расходы обычно подлежат включению в затраты на производство
продукции (работ, услуг) в последующие месяцы или годы равномерно.
Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к
следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной
статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке,
устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции
и др.) в течение периода, к которому они относятся.
Зарезервированные затраты еще не наступили фактически, но уже включены и
затраты на производство продукции (работ, услуг), т.е. зарезервированы на
плановую (прогнозируемую) сумму предстоящих затрат.
Зарезервированные затраты образуют специальные резервы, средства которых
по мере необходимости используются на оплату отпусков, ремонт основных
средств, выплату ежегодных пособий за выслугу лет и пр.
Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к
следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной
статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке,
устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции
и др.) в течение периода, к которому они относятся.
Зарезервированные затраты еще не наступили фактически, но уже включены и
затраты на производство продукции (работ, услуг), т.е. зарезервированы на
плановую (прогнозируемую) сумму предстоящих затрат.
Зарезервированные затраты образуют специальные резервы, средства которых
по мере необходимости используются на оплату отпусков, ремонт основных
средств, выплату ежегодных пособий за выслугу лет и пр.
4. Основные принципы калькулирования в условиях применения различных
методов производственного учета
Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции,
как уже упоминалось, представляет собой единый учетный процесс исследования
затрат в неразрывной связи с объемом изготовленной продукции (выполненных
работ, оказанных услуг). Вследствие этого метод учета затрат и
калькулирования выражается в определенной взаимосвязи приемов и способов
отражения и контроля издержек производства и исчисления фактической
себестоимости продукции (работ, услуг). Независимо от особенностей
промышленного производства данный метод характеризуется способами обобщения
издержек по составу, содержанию, назначению, местам возникновения и центрам
ответственности, видам продукции или работ, их однородным группам,
разукрупненным частям изделий, полуфабрикатам.
Метод включает в себя способы контроля за использованием хозяйственных
ресурсов в сопоставлении с действующими нормами, эффективностью
производства и окупаемостью издержек. Он предопределяет такую систему
производственного учета, которая обеспечит возможность достоверного
калькулирования себестоимости изделий в физических единицах с учетом их
качественных параметров в соответствии с потребностями анализа динамики
затрат, сравнительного анализа себестоимости отдельных изделий,
технологических процессор в условиях изменения параметральных характеристик
потребляемых предметов труда, трудоемкости и уровня цен.
Технология производств, их организация, особенности выпускаемой продукции
требуют различного сочетания способов и приемов учета производственных
затрат и калькулирования себестоимости продукции. Применительно к ним
используются позаказный, попередельный и попроцессный методы учета затрат и
калькулирования, что предусмотрено официальными документами. Однако в
практике производственного учета применяются и другие методы.
Обязательным условием каждого метода затрат н калькулирования является
оперативный контроль за использованием материальных ресурсов, оплатой труда
и пр., т.е. за расходными нормами, установленными в организации, с
последующим выявлением отклонений от них в процессе производства и
систематизацией -этих отклонений с указанием причин и виновников.
Применение норм и нормативов при организации учета затрат на производство
(независимо от применяемого метода) должно служить побуждающим фактором в
соблюдении хозяйственной дисциплины.
4.1 Позаказный метод учета затрат.
Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции
применяется в индивидуальном и серийном производствах, а также в
экспериментальных, ремонтных, инструментальных и других вспомогательных
производствах всех отраслей промышленности. Наибольшее распространение
позаказный метод получил в машиностроении с индивидуальным производством
сложного оборудования, машин, агрегатов, реакторов и т.п. Объектом учета
затрат в этих производствах являются отдельные заказы, открываемые на одно
изделие или серию изделий. Прямые затраты относят непосредственно на
заказы, а косвенные после предварительного обобщения по местам их
возникновения и экономическому содержанию распределяют пропорционально
принятой базе по отдельным заказам.
В практике производственного учета применяется несколько вариантов
позаказного метода. Чаще всего полная себестоимость заказа в целом
определяется по его окончании. При этом в серийном производстве не
калькулируется себестоимость каждого изделия, входящего в заказ. В
производствах крупных единичных изделий с длительным технологическим циклом
для сокращения калькуляционного периода определяют себестоимость отдельных
технологических и монтажных частей изделия и соответствии с установленной
комплектацией. Могут калькулироваться и частичный выпуск. и комплекты
одинаковых деталей для разных изделий, и полный выпуск запасных частей
ограниченной номенклатуры и специального назначения. На ремонтных работах
калькулируют выполненные объемы, выраженные в условных единицах ремонтной
сложности. Известен вариант, при котором затраты систематизируют по
головному изделию определенной серии, а себестоимость модифицированных
изделий калькулируется путем присоединения к затратам по нормам на эти
модификации отклонений, выявленных по заказу в целом.
4.2. Попередельный метод учета затрат.
Попередельный метод учета затрат и калькулирования себестоимости
продукции преобладает в производствах с последовательной переработкой
исходного сырья в готовый продукт, с комплексным использованием сырья, где
производственный процесс состоит из отдельных стадий технологического цикла
с самостоятельной технологией и организацией производства: черная и цветная
металлургия, химическая и текстильная промышленность, нефтепереработка и
производство стройматериалов и др.
Особенность попередельного метода заключается в том, что затраты
обобщаются по переделам, а это позволяет калькулировать себестоимость
продуктов каждого передела, которые выступают в качестве полуфабрикатов в
последующих переделах, причем часть полуфабрикатов передается на дальнейшую
переработку, а другая часть может быть продана на сторону. В химической
промышленности, переработке нефти и газа из одного вида полуфабриката
вырабатывается разнородная продукция в зависимости от специализации
последующих выпускающих производств. Это требует обособленного
калькулирования промежуточных продуктов. В затратах последующих переделов
расход полуфабрикатов отражается по комплексной статье «Полуфабрикаты
собственного производства».
Попередельный метод, как и позаказный, имеет несколько отраслевых
вариантов, различающихся приемами калькулирования. Так, в производствах
комплексных минеральных удобрении, азотной, соляной и других кислот
калькулируют даже в пределах одного передела продукцию отдельных аппаратных
процессов. В организациях текстильной промышленности затраты
систематизируются по комплексу однородных операций технологического
процесса, а калькулируется лишь готовая продукция передела. В последующих
переделах полуфабрикаты собственной выработки включают в затраты по оптовым
ценам.
Попроцессныи метод учета затрат и калькулирования себестоимости
продукции, являясь разновидностью попередельного, чаще всего применяется в
добывающих отраслях промышленности и энергетике. Эти отрасли
характеризуются кратким технологическим циклом, отсутствием или
незначительностью незавершенного производства, ограниченной номенклатурой
выпуска продуктов с единой единицей измерения и калькулирования,
однородностью статьей калькуляции и близостью их к элементам затрат. Этот
метод предусматривает дифференцированный учет затрат по каждому
технологическому процессу (фазе), но цехам и участкам (службам) и иным
центрам возникновения затрат как систему контроля за издержками
производства и себестоимостью продукта. В перечисленных отраслях объект
учета затрат (вид продукции) совпадает с объектом калькулирования. Такое
построение учета обеспечивает калькулирование единицы продукции, полученной
в разных технологических процессах. Например, при добыче угля должны
проводиться подготовительные и очистные, погрузочные и транспортные,
вентиляционные, дегазационные, осушительные и другие работы, которые
выполняются различными участками. Поэтому здесь может применяться такой
способ группировки затрат, который позволит определять отклонения от норм
по причинам и виновникам при разных способах добычи угля до составления
отчетных калькуляций.
В организациях энергетической промышленности, в которых применяется
попроцессный метод, производственный учет имеет специфические особенности.
На тепловых электростанциях производится несколько видов продукции
(электрическая, тепловая энергия), поэтому затраты на производство
группируют по процессам таким образом, чтобы получить себестоимость каждого
вида. Общие расходы по процессу (стоимость топлива вместе с расходами по
его доставке, подготовке, механической подаче, расходы по химводоочистке и
др.), относящиеся к разным видам продукции, распределяют между ними
пропорционально принятой базе, обычно по расходу условного топлива.
4.3. Варианты сводного учета производственных расходов.
Наряду с методами учета затрат на систему калькулирования оказывают
влияние варианты сводного учета производственных расходов. При этом в
сводном учете на стадии обобщения издержек производства решаются две
задачи; использование данных сводного учета для определения фактической
себестоимости всей продукции организации и для калькулирования
себестоимости единицы каждого вила продукта. Для решения этих задач в
отраслях промышленности используются бесполуфабрикатный или полуфабрикатный
варианты систематизации затрат.
Бесполуфабрикатный вариант предусматривает систематизацию собственных
затрат по каждому цеху, отражение передачи полуфабрикатов из одного
производственного подразделения в другое только в оперативном учете и без
включения себестоимости полуфабрикатов, принятых в обработку из других
цехов. При использовании этого варианта себестоимость полуфабрикатов не
исчисляют, а рассчитывают себестоимость готовой продукции. Затраты каждого
цеха списывают в доле участия в выпуске готовой продукции.
Полуфабрикатный вариант основан на калькулировании не только конечной
продукции организации, но и полуфабрикатов собственного производства,
отражении их движения внутри производства по фактической себестоимости. Он
необходим для определения результатов продажи полуфабрикатов на сторону.
Сфера калькулирования в условиях полуфабрикатного варианта расширяется за
счет увеличения числа объектов учета затрат и калькулирования.
4.4. Способы калькуляционных работ.
Сочетание различных признаков объектов учета затрат и калькулирования
себестоимости в условиях применения рассмотренных методов обусловливает
использование следующих способов калькуляционных работ: коэффициентный способ калькулирования; способ суммирования затрат; способ прямого расчета; способ исключения затрат на побочную продукцию; способ пропорционального распределения затрат; комбинированный способ калькулирования.
Под приемом калькулирования понимают распределение затрат, учтенных на
определенном объекте, между разными объектами калькулирования.
Коэффициентный способ калькулирования применяется в том случае, когда
объектом учета затрат является группа однородных изделий, а учет
организован по нормативному методу. В сводному учете затрат на
производство, который ведут по каждой группе однородных изделий, расходы
представлены суммами затрат по нормам, отклонениям от текущих норм и
изменениям норм в группировке по статьям калькуляции. Основанием для
составления отчетной калькуляции единицы изделия служат данные о его
нормативной себестоимости и индексы отклонений от норм, изменений норм,
исчисленные в сводной ведомости как отношение общей суммы отклонений по
группе однородных изделий к их нормативной себестоимости (таким же образом
рассчитываются индексы изменении норм) по каждой статье калькуляции.
Индексное распределение отклонений от норм и изменений норм правомерно, так
как индексы имеют равное отношение ко всем изделиям, входящим в однородную
группу. При этом не должны нарушаться принципы формирования объектов учета
затрат — однородных групп изделий.
Способ суммирования затрат является основным в добывающих отраслях,
энергетике при учете затрат по процессам и производственным участкам или
цехам, в машиностроении — при учете затрат по частям изделий или
машинокомплектам и узлам. Фактическая себестоимость единицы продукции
определяется путем суммирования затрат по процессам технологического цикла
или по машинокомплектам в разрезе калькуляционных статей и деления
полученных сумм на фактическое количество выпущенной продукции.
Способ прямого расчета предполагает деление всех затрат по изделиям в
разрезе статей калькуляции на фактическое количество выпущенных изделий.
Способ исключения затрат на побочную продукцию распространен в
химической, нефтедобывающей, пищевой промышленности, черной и цветной
металлургии и ряде других отраслей, в которых продукты разделяются на
основные, побочные и отходы. Побочные продукты и отходы оцениваются при
выполнении калькуляционных расчетов по твердым, установленным в плане
расчетным ценам. Из общих затрат, учтенных по видам основной продукции,
вычитается стоимость побочной продукции и отходов без их отдельного
калькулирования.
По своей сущности данный способ сравнительно прост. Однако с развитием
комплексных производств с безотходной технологией неизбежно возникают
сложности отнесения продукции к основной и побочной. Поэтому сфера
применения этого способа калькулирования сужается. Комплексные производства
сталкиваются с необходимостью поиска новых способов калькулирования.
Способ пропорционального распределения затрат наиболее приемлем в
производствах сопряженных продуктов, когда в одном технологическом цикле
одновременно получают несколько видов продукции. Сводный учет затрат
организуется по группе однородных изделий, а затраты внутри групп
распределяются на отдельные виды продуктов пропорционально экономически
обоснованной базе (натуральные, стоимостные показатели, плановая
себестоимость продукции, коэффициенты, машино-часы и другие измерители).
Комбинированный способ калькулирования представляет собой сочетание
нескольких рассмотренных способов, если применение каждого из них в
отдельности невозможно или не обеспечивает обоснованного исчисления
себестоимости. Например, в нефтепереработке способом исключения затрат
определяют себестоимость всей сопряженной продукции, после чего, используя
способ пропорционального распределения затрат на побочную продукцию,
исчисляют себестоимость каждого вида продуктов. Калькулируется
себестоимость единицы основной продукции способом прямого расчета.
5. Сводный учет затрат на производство и калькулирование отчетной
себестоимости
Сводный учет затрат на производство заключается в обобщении данных
аналитического учета по счету 20 «Основное производство» и ведется по
центрам затрат и ответственности, калькуляционным статьям по текущим нормам
(изменениям, отклонениям) норм в разрезе групп однородных изделий или по
конкретным изделиям. В калькуляционном аспекте свод производственных затрат
обеспечивает информацию для распределения валовых затрат между товарным
выпуском и незавершенным производством по текущим нормам и отклонениям от
норм в разрезе цехов по каждой группе однородных изделий.
Порядок обобщения затрат определяется в зависимости от применяемого
варианта сводного учета производственных затрат. Существуют предусмотренные
действующими руководящими документами варианты сводного учета затрат на
производство — полуфабрикатный и бесполуфабрикатный. Полуфабрикатный
вариант предполагает параллельный учет движения остатков незавершенного
производства в бухгалтерии и оценку каждого наименования деталей и
сборочных единиц цехов-изготовителей по фактической цеховой себестоимости,
что в связи с целым рядом объективных производственно-организационных
условий нереально. При бесполуфабрикатном варианте бухгалтерский учет
движения производственных заделов не ведется: затраты на производство могут
распределяться между товарным выпуском и остатками производственных заделов
в целом по организации.
Некоторые организации с успехом применяют своеобразный полуфабрикатный
вариант, сочетающий оперативный учет движения деталей и сборочных единиц в
натуральных измерителях с бухгалтерским стоимостным учетом, Межцеховое
движение деталей и остатков незавершенного производства оценивается по
твердым внутризаводским ценам, полностью соответствующим нормативным
калькуляциям на детали и сборочные единицы по затратам цеха. Некоторые
организации включают в учетную цену только стоимость материалов и покупных
полуфабрикатов или трудовые затраты по текущим нормам, однако первая оценка
предпочтительнее, так как обеспечивает полную увязку оперативного учета с
бухгалтерским при значительном снижении трудоемкости сводного учета затрат
на производство.
В межинвентаризационный период остатки незавершенного производства на
конец месяца определяются расчетным способом как разница между валовыми
затратами на производство, дополненными стоимостью незавершенного
производства на начало месяца, и суммой, состоящей из стоимости товарного
выпуска и неисправимого брака (все показатели оцениваются по нормативной
себестоимости). При таком способе учета затраты в незавершенном
производстве не имеют прямого отношения к натуральным остаткам
незаконченной обработкой продукции. Поэтому при отсутствии надлежащего
учета отклонений от текущих норм, контроля за выработкой и движением
незавершенного производства, своевременным оформлением брака и других
потерь часть фактических затрат «оседает» в затратах на незавершенное
производство. В результате происходят искусственное завышение остатков
незавершенного производства и занижение фактической себестоимости товарного
выпуска, что усугубляется в случае завышения текущих норм и нормативов.
Иначе говоря, неучтенные (недокументированные) отклонения от текущих норм в
значительных суммах становятся неизбежными и выявить их можно только при
инвентаризации незавершенного производства. Такие искажения себестоимости
продукции могут стать постоянными, поскольку инвентаризации заделов
проводятся зачастую некачественно.
В связи с этим трудно переоценить необходимость совершенствования
оперативного учета внутри- и межцехового движения продукции. Задача состоит
в том, чтобы оперативно выявлять возникающие «разрывы» баланса поданного в
производство количества материалов и изготовляемой из него продукции по
всему технологическому маршруту. Оперативный контроль за межцеховым
движением деталей и узлов можно осуществлять путем ежедневного составления
балансов деталей по технологическим операциям и центрам ответственности
согласно данным приемо-сдаточных накладных (дуаль-карт, план-карт),
массивов нормативно-справочной информации и ежедневных остатков продукции.
Разумеется, нет необходимости в составлении балансов на всю номенклатуру
деталей и сборочных единиц — достаточно будет балансов только по наиболее
материалоемкой продукции, причем не исключаются другие критерии выборки.
Количество деталей на внутримесячную дату определяют суммированием остатка
деталей на начало отчетной даты и количества выработанной цехом (участком)
и принятой от других цехов продукции и вычитанием из полученного итога
сданных цехам-потребителям или на склад забракованных, утраченных деталей.
Балансовый контроль важно дополнить непрерывными (в течение года)
выборочными инвентаризациями по той же номенклатуре продукции, по которой
составляются ежедневные балансы. Подобные проверки нетрудоемки, но весьма
эффективны в системе внутрихозяйственного контроля. По накопительным данным
составляется месячная машинограмма-отчет «Движение деталей и сборочных
единиц по цеху, заводу», в которой по приходу показываются коды деталей,
узла, исполнителя, операции, цеха-поставщика, прочего прихода, количество
по приходу, остаток на начало месяца, всего; по расходу — код потребители,
количество сданной продукции, код сборочной единицы, количество на сборку
узлов, сдано в изолятор брака, прочие списания (по коду статьи,
количество), итого по расходу; остаток на конец месяца. Месячный баланс
деталей и сборочных единиц используется для оценки незавершенного
производства. Составление ежедневных и месячных балансов, проверенных
выборочными инвентаризациями, позволяет существенно повысить достоверность
сводного учета затрат на производство и отказаться от трудоемких сплошных
месячных инвентаризаций, заменив их квартальными и даже полугодовыми.
Обобщение затрат на производство осуществляется по цехам и заводу в целом
по кодам объектов учета затрат, статьям калькуляции, подгруппам статей,
валовым затратам и списаниям на товарный выпуск по нормам, изменениям норм
и отклонениям от них. Итоговые данные свода затрат должны точно совпадать с
данными синтетического счета 20 «Основное производство».
Ведомость сводного учета затрат в целом по цеху, а затем и заводу
представляет собой оборотную ведомость по счету 20. В ней отражаются
остатки незавершенного производства на начало и конец месяца; обороты по
дебету (валовые затраты на производство по текущим нормам, изменениям,
отклонениям от норм); обороты по кредиту (списание на товарный выпуск по
нормам, изменениям норм, отклонениям от них; на окончательный брак по
нормам; на прочие списания).
Для бухгалтерского обобщения затрат на производство и исчисления
фактической производственной себестоимости товарной продукции в целом по
организации при наличии журнально-ордерной формы бухгалтерского учета может
применяться регистр бухгалтерского учета, аналогичный журналу-ордеру 10.
Основанием записей на бухгалтерских счетах в этом регистре являются данные
ведомостей 12 и 15. Журнал-ордер 10 представляет собой таблицу: по
вертикали — дебет счетов затрат, включая счета 96 «Резерв предстоящих
платежей» и 97 «Расходы будущих периодов»; по горизонтали — кредит счетов
амортизации, хозяйственных ресурсов и расчетов (обязательств); в его трех
разделах приводятся обобщенные по дебету счетов с кредита счетов данные о
производственных затратах в той последовательности, в которой ведется учет
затрат на производство, затем рассчитываются учтенные в первом разделе
затраты по экономическим элементам и в заключение составляется расчет
фактической производственной себестоимости товарной продукции основного,
вспомогательного и обслуживающего производства, а затем — всей товарной
продукции, произведенной организацией за отчетный период.
Заключение.
Из данной работы видно, что способы распределения косвенных затрат на
производство играют значительную роль при калькулировании себестоимости
продукции. Выше были рассмотрены методы, варианты и способы
калькулирования, рекомендованные Департаментом методологии бухгалтерского
учета и отчетности Министерства Финансов Российской Федерации для
предприятий тех или иных отраслей.
В заключении необходимо сказать, что способы отнесения косвенных затрат
на себестоимость продукции выбираются непосредственно руководством того или
иного предприятия, и закрепляются в Приказе по учетной политике на весь
финансовый год. Изменение этих способов в течении финансового года не
допускается.
Таким образом, руководству предприятия необходимо своевременно избрать
метод учета затрат на производство, наиболее подходящий для данного вида
предприятия, и максимально соответствующий способу производства продукции,
и в дальнейшем неукоснительно придерживаться этого метода. Это поможет не
только оптимизировать затраты на производство, но и улучшить
производственный контроль и, как следствие, повысить экономическую
эффективность хозяйствования.
Список использованной литературы.
Бакаев А.С., Шнейдеман Л.З. Учетная политика предприятия — М.:
Бухгалтерский учет, 1994.
Состав и учет затрат, включаемых в себестоимость. — М.: «Издательство
ПРИОР», 1999.
Положение о составе затрат — М.: ИНФРА-М, 2001 г.
Комментарии к новому Плану счетов бухгалтерского учета/ А.С. Бакаев, Л.Г.
Макарова, Е.А. Мизиковский и др.; под ред. А.С. Бакаева — М,:
Информационное агентство «ИПБ-БИНФА», 2002 г.
Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99).
Утверждено Приказом Минфина России от 6 мая 199.9 г. № ЗЗн (в ред. Приказа
Минфина России от 30 декабря 1999 г.№ 107н).
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Утвержден Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября 2000 г. N 94н
-----------------------
[1] Раздел IV ПБУ 10/99.