Введение

В процессе финансово-хозяйственной деятельности у организации часто возникает необходимость приобретения материальных ценностей, а также различных работ, услуг не только по безналичному расчету, но и за наличные деньги. В таких случаях работнику выдаются наличные денежные средства под отчет для выполнения определенных действий по поручению организации.

Расчеты с подотчетными лицами имеют место практически на каждом предприятии и весьма разнообразны, т.к. включают в себя: приобретение за наличный расчет запасных частей, материалов, топлива, канцелярских товаров; оплату мелкого ремонта оргтехники, транспортных средств; расходы на командировки по территории Российской Федерации и за границу; представительские расходы.

Тем не менее, практика аудиторских проверок показывает, что из всех проверяемых объектов наибольшее количество ошибок и нарушений допускается при расчетах с подотчетными лицами вследствие небрежного ведения бухгалтерского учета и отсутствия контроля за расчетами с работниками. Нередко ошибки допускают сами руководители организаций.

Актуальность данной темы заключается в необходимости изучения аудита расчетов с подотчетными лицами, с целью выяснения типичных ошибок при учете таких расчетов. Изучение выбранной темы также дает возможность оценить способы избегания ошибок, допускаемых при учете расчетов с подотчетными лицами.

Объектом настоящего исследования является ЗАО «Оренбург-GSM».

Предметом изучения является политика предприятия по организации и ведению учета расчетов с подотчетными лицами.

Изучение выбранной темы предполагает достижение следующей цели – рассмотреть аудит расчетов с подотчетными лицами и определить его роль в деятельности организации.

Сформулированная цель предполагает решение следующих задач:

- определить цель, задачи и источники информации аудита расчетов с подотчетными лицами;

- определить нормативные и законодательные документы учета расчетов с подотчетными лицами;

- оценить уровень существенности, внутренний контроль и аудиторский риск;

- составить план и программу аудита;

- рассмотреть аудит расчетов с подотчетными лицами;

- проанализировать полученный материал и сделать выводы.

В качестве теоретической основы изучения применялись труды и учебные пособия российских авторов по проблемам учета и аудита расчетов с подотчетными лицами на предприятиях в условиях рыночной экономики.

Официальной базой выработки основных направлений по аудиту расчетов с подотчетными лицами явились законодательные и нормативные документы (Федеральные законы, кодексы, Положения, ПБУ, Методические указания, План счетов и др.).

1 Цель, задачи и источники информации аудита расчетов с подотчетными лицами

Цель аудита заключается в выражении мнения о достоверности показателей бухгалтерской отчетности в частности задолженности по расчетам с подотчетными лицами и работниками предприятия. Данная цель определяется федеральным стандартом № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой бухгалтерской отчетности». Кроме того, аудитор должен высказать мнение о соответствии порядка ведения бухгалтерского учета расчетных операций законодательству Российской Федерации.

Таким образом, аудит расчетов с подотчетными лицами заключается в проверке соблюдения действующего законодательства, правильности документального оформления и отражения в учете всех видов расчетов с подотчетными лицами.

Основные задачи аудита расчетов с подотчетными лицами:

- Проверка документального подтверждения расчетных операций:

- Контроль документов с использованием методов инспектирования, пересчета, экономического анализа

- Проверка организации аналитического учета по каждой сумме, выданной подотчет

- Проверка синтетического учета в соответствии с рабочим планом счетов

- Сверка оборотов и сальдо по счетам в регистрах синтетического учета, главной книге и бухгалтерском балансе

В качестве аудиторских доказательств используется следующая информационная база:

1. Учетные документы, отражающие совершения хозяйственной операции:

- авансовый отчет (форма №АО -1) - представляют подотчетные лица об израсходовании авансовых сумм с приложением документов, подтверждающих произведенные расходы. Документы, приложенные к авансовому отчету, нумеруются подотчетным лицом в порядке их записи в отчете. В бухгалтерии авансовые отчеты проверяются арифметически, а также проверяется правильность оформления документов и расходования средств по назначению. Проверенные авансовые отчеты утверждаются руководителем учреждения;

- журнал регистрации авансовых отчетов,

- приказ о направлении работника в командировку (форма № Т-9), применяется для оформления и учета направления работника в командировку. Заполняется работником кадровой службы на основании служебного задания, подписывается руководителем организации или уполномоченным им на это лицом. В приказе о направлении в командировку указываются фамилия и инициалы, структурное подразделение, должность (специальность, профессия) командируемого, а также цель, время и место командировки.

При необходимости указываются источники оплаты сумм командировочных расходов, другие условия направления в командировку.

- командировочное удостоверение (форма Т – 10) является документом, удостоверяющим время пребывания работника в служебной командировке. Выписывается в одном экземпляре работником кадровой службы на основании приказа (распоряжения) о направлении в командировку. В каждом пункте назначения делаются отметки о времени прибытия и выбытия, которые заверяются подписью ответственного должностного лица и печатью.

- служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении (форма №Т10 а), применяется для оформления и учета служебного задания для направления в командировку, а также отчета о его выполнении.

Служебное задание подписывается руководителем структурного подразделения, в котором работает командируемый работник. Утверждается руководителем организации или уполномоченным им на это лицом и передается в кадровую службу для издания приказа (распоряжения) о направлении в командировку (форма № Т-9 или № Т-9а).
Работником, прибывшим из командировки, составляется краткий отчет о выполненной работе за период командировки, который согласовывается с руководителем структурного подразделения и предоставляется в бухгалтерию вместе с командировочным удостоверением (форма № Т-10) и авансовым отчетом (форма № АО-1).

- список лиц которым разрешено получение наличных денег из кассы,

- приказы об утверждении смет представительских расходов,

- сметы представительских расходов,

- главная книга - книга, где собраны все синтетические счета организации, которые расположены в соответствии с планом счетов. В нее переносятся записи из журналов-ордеров и вспомогательных книг,

- журнал ордер №7 – учетный регистр, применяемый для учета операций по движению подотчетных сумм и расчетов с подотчетными лицами. Основанием для заполнения журнала-ордера № 7 являются расходные кассовые ордера на суммы, выданные под отчет, авансовые отчеты - на израсходованные суммы; новые приходные или расходные кассовые ордера - на расхождения в суммах полученных и израсходованных.;

2. Бухгалтерская отчетность, подтверждающая суммы сальдо по счетам расчетов: ФОРМА №1 «Бухгалтерский баланс» (строка баланса 246 – прочая дебиторская задолженность);

3. Прочие документы, отражающие законность совершения расчетов с подотчетными лицами: письма, приказы руководителя, соглашения, трудовые договоры и др.

2. Организационно-экономическая характеристика ЗАО «Оренбург-GSM»

Закрытое акционерное общество «Оренбург-GSM» (Общество) является юридическим лицом и действует на основании Устава и Законодательства РФ.

Акционерами Общества могут быть признающие положения Устава:

- юридические лица и граждане РФ и других государств СНГ;

- иностранные юридические лица, включая, в частности, любые компании, фирмы, пред­приятия, организации, ассоциации, созданные и правомочные осуществлять инвестиции в соответствии с законодательством страны своего местонахождения;

- иностранные граждане, лица без гражданства, российские граждане и граждане государств содружества, имеющие постоянное местожительство за границей, при условии, что они зарегистрированы для ведения хозяйственной деятельности в стране их гражданства или постоянного местожительства;

- международные организации.

Полное фирменное наименование: Закрытое акционерное общество «Оренбург-GSM».

Целью ЗАО «Оренбург-GSM» является извлечение прибыли.

ЗАО «Оренбург-GSM» осуществляет следующие виды деятельности:

- строительство систем электросвязи, в том числе радиотелефонной связи;

- предоставление услуг электросвязи, в том числе радиотелефонной, юридическим и физическим лицам;

- эксплуатация сетей сухопутной подвижной радиосвязи, информационно-коммуникационных сетей и сервисного обслуживания аппаратуры;

- осуществление ремонтно-строительных, пуско-наладочных, ремонтно-восстановительных работ;

- внешнеэкономической деятельности с учетом требований действующего законодательства;

- рекламных и информационных мероприятий;

- предоставление информационно-справочных услуг;

- ремонта и обслуживания техники на договорной основе;

- посреднических функций: исполнение поручений по управленческим, валютно-финансовым, договорно-правовым вопросам;

- представительства интересов зарубежных фирм и организаций;

- сдачи в аренду имущества, принадлежащего обществу;

- операций по экспорту товаров и работ (услуг);

- выполнение строительно-монтажных работ;

- монтаж технологического оборудования;

- деятельность в строительстве.

Деятельность ЗАО «Оренбург-GSM» не ограничивается оговоренной в Уставе. Общество имеет гражданские права и несет обязанности, необходимые для осуществления любых видов деятельности, не запрещенных законом.

Общество является юридическим лицом и имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на его самостоятельном балансе, включая имущество, переданное ему акционерами в счет оплаты акций. Общество может от своего приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

Общество вправе открывать банковские счета на территории РФ и за ее пределами.

Реализация продукции, выполнение работ и предоставление услуг осуществляются по ценам и тарифам, устанавливаемым обществом самостоятельно, кроме случаев, предусмотренных законодательством.

Общество вправе привлекать для работы российских и иностранных специалистов, самостоятельно определять формы, системы, размеры и виды оплаты их труда.

Вмешательство в административную и хозяйственную деятельность общества со стороны государственных, общественных и других организаций не допускается, если это не обусловлено их правами по осуществлению контроля и ревизии согласно действующему законодательству.

Общество несет ответственность по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом.

Органами управления ЗАО «Оренбург-GSM» являются:

- Общее собрание акционеров;

- Совет директоров;

- Генеральный директор;

- Ликвидационная комиссия на период ликвидации.

Органом контроля за финансово-хозяйственной и правовой деятельностью Общества является ревизионная комиссия (ревизор) Общества.

Совет директоров и ревизионная комиссия избираются Общим собранием акционеров в порядке, предусмотренном ФЗ «Об акционерных Обществах» и Уставом.

Ликвидационная комиссия при добровольной ликвидации Общества избирается общим собранием в порядке, предусмотренном Федеральным законом «Об акционерных обществах» и Уставом. При принудительной ликвидации ликвидационная комиссия назначается судом (арбитражем).

Высшим органом управления Общества является общее собрание его акционеров. К его компетенции относятся: внесение изменений и дополнений в Устав или утверждение устава в новой редакции; реорганизация, ликвидация Общества; определение количественного состава Совета директоров; определение количества, номинальной стоимости акций; увеличение, уменьшение уставного капитала; решение иных вопросов, предусмотренных ФЗ «Об акционерных обществах».

К компетенции Совета директоров Общества относятся следующие вопросы: определение приоритетных направлений деятельности Общества; созыв годового и внеочередного общих собраний акционеров; утверждение повестки дня общего собрания акционеров; определение цены имущества, цены размещения и выкупа эмиссионных ценных бумаг; создание филиалов и открытие представительств; решение иных вопросов.

Руководство текущей деятельностью Общества осуществляется Генеральным директором.

Генеральный директор осуществляет оперативное руководство деятельностью Общества; имеет право первой подписи под финансовыми документами; распоряжается имуществом Общества для обеспечения его текущей деятельности; представляет интересы Общества, как в Российской Федерации, так и за ее пределами; утверждает штаты, заключает трудовые договоры с работниками; открывает в банках счета; организует ведение бухгалтерского учета и отчетности.

Генеральный директор назначается Советом директоров сроком на 3 года.

Контроль за финансово-хозяйственной деятельностью осуществляется ревизионной комиссией Общества. Члены ревизионной комиссии избираются Общим собранием акционеров в количестве трех человек на срок до следующего годового Общего собрания акционеров большинством голосов акционеров – владельцев голосующих акций Общества, принимающих участие в собрании.

Таблица 2.1 – Динамика и структура имущества ЗАО «Оренбург-GSM», тыс.руб.

Наименование показателя	2005 г.	%	2006 г.	%	2007 г.	%	Изменение 2007г. к 2005 г.
							Сумма (+,-)	Темп роста %
Всего имущества	159998	100	228855	100	264831	100	+104833	165,5
1. Внеоборотные активы	131239	82,0	211617	92,5	229229	86,6	+97990	174,7
1.1Нематериальные активы	3	0,002	1	-	-	-	-	-
1.2 Основные средства	80690	50,4	87041	38,0	108291	40,9	+27601	134,2
1.3 Отложенные налоговые активы	204	0,1	170	0,1	403	0,2	+199	197,5
1.4 Незавершенное строительство	44979	28,1	115319	50,4	116624	44,0	+71645	259,3
1.5 Прочие внеоборотные активы	5363	3,3	9087	4,0	3911	1,5	-1452	72,9
2.Оборотные активы	28759	18,0	17238	7,5	35602	13,4	+6843	123,8
2.1 Запасы	5853	3,7	3886	1,7	2988	1,1	-2865	51,1
2.2 НДС	4076	2,5	985	0,4	834	0,3	-3242	20,5
2.3 Дебиторская задолженность до 12 месяцев	7566	4,7	11129	4,9	30187	11,4	+22621	399,0
2.4 Денежные средства	2286	1,4	1146	0,5	1561	0,6	-725	68,3
2.5 Прочие оборотные активы	92	0,1	92	0,04	32	0,01	-60	34,8

Анализируя данные таблицы можно сделать вывод, что стоимость имущества в 2007 г. по сравнению с 2005 г. увеличилась на 66%. Наибольший удельный вес в имуществе занимают внеоборотные активы – 86,6%. Стоимость основных средств увеличилась на 27601 тыс.руб. или на 34,2%. Незавершенное строительство увеличилось на 71645 тыс.руб, т.к. ЗАО «Оренбург-GSM» осуществляет строительство станций, систем электросвязи. Увеличение незавершенного строительства является отрицательным моментом. Затраты по незавершенному строительству списываются на себестоимость продукции (работ, услуг), но при этом предприятие не получает прибыли от эксплуатации объектов строительства, не начисляет амортизацию. Положительной тенденцией является уменьшение запасов, вследствие того, что предприятие реализовывает их с целью получения прибыли. Дебиторская задолженность до 12 месяцев увеличилась на 22621 тыс.руб. по причине задолженности покупателей и заказчиков, а также персонала организации. Нематериальные активы, отложенные налоговые активы занимают в имуществе предприятия незначительную часть.

Таблица 2.2 - Динамика и структура источников финансирования ЗАО «Оренбург-GSM», тыс.руб.

Наименование показателя	2005 г.	%	2006 г.	%	2007 г.	%	Изменение 2007г. к 2005 г. (+;-)
							сумма	Темп роста
Всего источников	159998	100	228855	100	264831	100	+104833	165,5
1.Собственный капитал	30678	19,2	48228	21,1	58411	22,1	+27733	190,4
1.1 Капитал и резервы	30678	19,2	48228	21,1	58167	22,0	+27489	189,6
2.Заемные средства	129320	80,8	180627	78,9	206664	78,0	+77344	159,8
2.1 Долгосрочные обязательства	63396	39,6	35353	15,4	54514	20,6	-8882	86,0
В т.ч. отложенные налоговые обязательства	739	0,5	1483	0,6	1554	0,6	+815	210,3
2.2 Краткосрочные обязательства	65924	41,2	145274	63,5	152150	57,5	+86226	230,8
В т.ч. кредиторская задолженность	52124	32,6	91631	40,0	116857	44,1	+64733	224,2

На основании данных таблицы можно сделать вывод, что наибольший удельный вес в общей структуре источников занимают заемные средства – 78%. Это связано с тем, что ЗАО «Оренбург-GSM» испытывает недостаток в собственных средствах и вынуждено прибегать к кредитам и займам. Происходит уменьшение доли долгосрочных обязательств и одновременно увеличение доли краткосрочных обязательств.

В тоже время наблюдается положительная тенденция увеличения доли собственного капитала на 27733 тыс.руб., тем самым повышается финансовая устойчивость предприятия.

Таблица 2.3 - Анализ финансово-хозяйственной деятельности ЗАО «Оренбург-GSM»

Наименование показателя	Ед.изм.	2005 г.	2006 г.	2007 г.	Изменение 2007г. к 2005 г.
					Сумма (+;-)	Темп роста, %
1.Выручка от продажи	тыс. руб.	184371	233706	272823	+88452	148,0
2.Себестоимость проданных товаров (работ, услуг)	тыс. руб.	141875	205433	246258	+104383	173,6
3.Прибыль (убыток) от продаж	тыс. руб.	42496	28273	26565	-15931	62,5
4.Прочие доходы	тыс. руб.	9851	9870	19137	+9286	194,3
5.Прочие расходы	тыс. руб.	7702	9418	25293	+17591	328,4
6.Прибыль до налогообложения	тыс. руб.	43440	22440	14121	-29228	32,5
7.Чистая прибыль	тыс. руб.	32648	16727	9940	-22708	30,4
8.Среднесписочная численность работников	чел.	117	120	123	+6	105,1
9.Средняя стоимость основных средств	тыс. руб.	84971,5	83865,5	97666	+12694,5	114,9
10.Рентабельность продаж	%	23	12	10	-13	43,5
11.Фондоотдача	-	2,2	2,8	2,8	+0,6	127,3
12.Рентабельность основной деятельности	%	24	10	5	-19	20,8
13.Экономическая рентабельность	%	22	9	4	-18	18,2

Анализируя данные таблицы можно сделать вывод, что выручка от продаж в 2007 г. по сравнению с 2005 г. увеличилась на 88452 тыс. руб. в связи с ростом цен на товары и услуги, предоставляемые населению, т. е. рост цен на материалы, оборудование, рост тарифов за услуги электросвязи, а также вследствие расширения круга предоставляемых услуг.

Также наблюдается увеличение себестоимости проданных товаров (работ, услуг) на 104383 тыс. руб. На это также повлиял рост цен на рынке товаров и услуг.

Прибыль от продаж уменьшилась на 15931 тыс. руб. На это непосредственно оказало влияние увеличение себестоимости проданных товаров и услуг.

Рентабельность продаж снижается с каждым годом, вследствие уменьшения прибыли и увеличения себестоимости.

Показатель фондоотдачи увеличился на 0,6. Это является положительной тенденцией, т.к. он показывает сколько продукции было получено с каждого рубля основных фондов.

Рентабельность основной деятельности и экономическая рентабельность снизились на 79,2 и 81,8% соответственно. На это непосредственное влияние оказало уменьшение прибыли.

3. Анализ нормативных документов учета расчетов с подотчетными лицами

Ведение бухгалтерского учета организации должно быть строго регламентировано, то есть подчинено определенным правилам.

Существует целый свод правил, по которым ведется бухгалтерский учет. И отступление от этих правил ведет к серьезным ошибкам в бухгалтерской и налоговой отчетности, в определении финансовых результатов деятельности организации, приводит к злоупотреблениям со стороны материально-ответственных лиц.

Общие документы по расчетам с подотчетными и командированными лицами:

Закон «О бухгалтерском учете», содержит перечень обязательных реквизитов первичных документов (статья 9, п. 2). Разрешает составлять документы на машинных носителях (статья 9, п. 7). Руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером утверждает перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов (статья 9, п. 3). Обязывает директора организации и главного бухгалтера либо уполномоченных ими лиц подписывать первичные бухгалтерские документы по операциям с денежными средствами (статья 9, п. 3).

Гражданский кодекс Российской Федерации от 30.11.1994 г. № 51 – ФЗ, договор купли – продажи от 26.01.1996 г. № 14 ФЗ, а также дает определение подотчетным лицам, подотчетным суммам, командировкам и т.д.

Трудовой кодекс Российской Федерации от 30. 12.2001 г. № 197 – ФЗ, (Принят ГД ФС РФ 21.12.2008), по состоянию на 01 февраля 2008 г. Кодекс предусматривает необходимые документы для отправки в командировку работника, а также их оформление.

Налоговый кодекс Российской Федерации от 31.07.98 г. № 146-ФЗ (Принят ГД ФС РФ 16.07.98 г.) по состоянию на 01 апреля 2007г. Кодекс определяет размеры суточных, возмещаемые сверх норм работникам, суточные облагаемые налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом, а также говорит о том, что для целей налогообложения учет представительских расходов в пределах норм и сверх норм не ведется.

ПБУ 3/2006 - Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" утверждено приказом Минфина РФ от 25.12.2007 № 147н - Положение регулирует особенности бухгалтерского учета имущества и обязательств организаций, стоимость которых выражена в иностранной валюте, заключающиеся в пересчете стоимости этих имущества и обязательств в рубли, учет курсовых разниц. Приложение к данному Положению содержит указание, что пересчет расходов, произведенных подотчетным лицом при загранкомандировках, в рубли производится по курсу, действующему на дату его составления авансового отчета.

Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации. Утвержден Решением Совета Директоров Центрального Банка России от 22 11 1993 г. № 40 - содержит правила приема, хранения, выдачи наличных денег и оформления первичных документов; ведения кассовой книги; ревизии кассы и соблюдения кассовой дисциплины. Лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее 3-х рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из командировки, предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним (гл. 1, пункт 11).

Постановление Правительства Российской Федерации от 23.09.2002 г. № 696 (ред. от 25.08.2006) «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности», на основании этих правил аудитор разрабатывает программу аудита, в том числе программу аудита расчетов с подотчетными лицами.

План счетов бухгалтерского учета, утвержденный Минфином РФ от 31.10.2000г. №94н (с изменениями и дополнениями от 07.05.2003г. № 38н) - правила синтетического учета операций в бухгалтерском учете. В частности, содержит проводки по отнесению в доход работника подотчетных сумм, не возвращенным в срок.

Инструкция Государственной налоговой службы РФ от 29.06.95 № 35 (ред. от 08.12.97) по применению закона Российской Федерации «О подоходном налоге с физических лиц" — в соответствии с пунктом 8 Инструкции, суммы возмещения работнику командировочных расходов в пределах норм не включаются в совокупный годовой доход работника.

По командировкам в пределах Российской Федерации:

Инструкция Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.88 № 62 "О служебных командировках в пределах СССР" - содержит: определение служебной командировки (п. 1); правила документального оформления командировки (командировочное удостоверение и, по усмотрению руководителя, приказ о направлении работника в командировку) (п. 2); предельные сроки командировок (сроки устанавливает руководитель, но не более 40 дней) (п. 4); необходимость ставить в командировочном удостоверении отметки о дне прибытии и дне выбытия из места командировки (п. 6); формы журналов по ведению учета работников, отбывающих в командировки; указание на сохранение за работником находящимся в командировке среднего заработка (п. 9); указание на выплату работникам суточных (п. 10); перечень расходов, возмещаемых командированному работнику (п. 12); предписание в течение 3-х дней после возвращения работника из командировки составить авансовый отчет (п. 19); другие положения относительно командировок.

Письмо Минфина РФ от 12.05.92 № 30 "О порядке возмещения командированным работникам затрат за пользование постельными принадлежностями в поездах" - компенсация работнику данных расходов с отнесением их к затратам предусмотрена документом.

По командировкам за границу:

Письмо Минтруда РФ, Минфина РФ от 17.05.96 № 1037-ИХ "О порядке выплаты суточных работникам, направляемым в краткосрочные командировки за границу" - содержит информацию о том, суточные какой страны и с какого момента применять (пока командированный работник находится на территории РФ применяются нормы суточных для РФ; при пересечении границы РФ - нормы для страны-назначения (при этом документ запрещает выплачивать суточные за день пересечения границы при возвращении в РФ); если работник в период командировки находился в нескольких зарубежных странах, то со дня выбытия из одной страны в другую (определяется по отметке в паспорте) суточные выплачиваются по норме, установленной для выплаты в стране, в которую он направляется.

Письмо Минфина РФ от 16.12.93 № 11-02-49 (ред. от 23.10.97) "О размерах и порядке выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории иностранных государств" - содержит список государств и соответствующих размеров суточных отдельно для работников загранучреждений и прочих работников, находящихся в краткосрочных командировках.

4. Планирование аудита

4.1 Оценка существенности

Планируя аудиторскую проверку необходимо установить существенность – максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в публикуемых финансовых отчетах и рассматриваться как несущественная, т.е. не вводящая пользователей в заблуждение.

Определим уровень существенности на основании данных 2007 года ЗАО «Оренбург-GSM».

Таблица 4.1 – Значение уровня существенности

Наименование базового показателя	Значение базового показателя, тыс. руб.	Доля, %	Значение для нахождения уровня существенности, тыс.руб.
1	2	3	4
1. Балансовая прибыль	14121	5	706
2. Валовой объем реализации без НДС	272823	2	5456
3. Сумма собственного капитала	264831	2	5297
4. Валюта баланса	58167	5	2908

Уровень существенности рассчитывается следующим образом: по итогам финансового года определяют финансовые показатели, перечисленные в графе №1 таблицы. Их значения заносятся в графу №2. От этих показателей берутся процентные доли, приведенные в графе №3 и результат записывается в графу №4.

Аудитор при составлении этой таблицы должен проанализировать значения показателей, записанные в графе №4. Если эти значения сильно отклоняются в большую или меньшую сторону от остальных можно их отбросить.

Поскольку значение 706 тыс.руб. отличается значительно от остальных значений, то аудитор может принять решение отбросить при дальнейших расчетах это значение.

Уровень существенности = (5456+5297+2908)/3=4554 тыс.руб.

Полученную величину допустимо округлить до 5000 тыс. руб. и использовать как количественный показатель в качестве значения существенности.

Такой расчет производится на основании методики, рекомендуемой в российском стандарте аудиторской деятельности.

4.2 Оценка внутреннего контроля и аудиторского риска

Для сбора информации при составлении программы аудиторской проверки расчетов с подотчетными лицами можно использовать вопросник.

Таблица 4.2 – Вопросник для проведения контроля расчетов с подотчетными лицами.

Направления и вопросы тестирования	Нет ответа		Да	Нет
Имеется ли приказ руководителя об определении круга подотчетных лиц, сроков отчетности и подотчетных сумм?			Х
Своевременно ли сдаются авансовые отчеты в бухгалтерию организации?				Х
Производится ли выдача наличных денег под отчет лицам, не отчитавшимся по ранее полученным суммам?			Х
Используются ли унифицированные формы первичных документов?			Х
Проверяются ли авансовые отчеты по формальным признакам и по существу отраженных операций, осуществляется ли арифметическая проверка авансовых отчетов и прилагаемых к ним документов?			Х
Применяются ли компьютерные программы для расчетов с подотчетными лицами?			Х
Осуществляется ли контроль лимита расчетов наличными между юридическими лицами?		Х
Правильно ли отражаются на счетах бухгалтерского учета операции с подотчетными лицами?			Х
Сверяются ли записи аналитического и синтетического учета по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами», а также записи в Главной книге?			Х

По результатам опроса у аудитора складывается определенное мнение о состоянии расчетов с подотчетными лицами на предприятии. Промежуточные выводы по вопроснику позволяют ему сделать основной вывод – о том, что порядок расчетов с подотчетными лицами удовлетворителен или неудовлетворителен.

В общем случае по результатам опроса у аудитора оказывается сформированным план проведения проверки расчетов с подотчетными лицами.

Представленный вопросник позволяет сделать вывод, что порядок расчетов с подотчетными лицами удовлетворителен.

Теперь, используя формулу факторной модели аудиторского риска, определим чему равен приемлемый аудиторский риск (ПАР).

Формула факторной модели:

ВР Ч РК Ч РН = ПАР,

Где будем считать что: внутрихозяйственный риск (ВР) - 60%

риск контроля (РК) – 50%

риск не обнаружения (РН) – 10%

ПАР = 0,6 Ч 0,5 Ч 0,1 = 0,03 или 3%.

Так как аудиторский риск не высок, то аудитор может считать план приемлемым.

4.3 План и программа аудита

Разработка общего плана и программы аудита основывается на предварительных данных об экономическом субъекте, а также на результатах проведенных аналитических процедур. Проведением аналитических процедур аудиторская организация должна выявить области, значимые для аудита. Аудиторская организация должна сформировать мнение о деятельности внутреннего аудита, необходимое для планирования предстоящей проверки. Содержание общего плана аудита оформляется в виде таблицы. В общем плане аудиторская организация определяет способ проведения аудита на основании результатов предварительного анализа,

оценки надежности системы внутреннего контроля и рисков аудита.

Таблица 4.3 – Общий план аудита

Аудиторская организация	ЗАО «Маркетинг, Консалтинг, Дизайн»
Проверяемая организация	ЗАО «Оренбург-GSM»
Период аудита	С 01.03.08 по 20.03.08
Руководитель аудиторской группы	Воропаев Ю.Н.
Состав аудиторской группы	Воропаев Ю.Н., Газарян А.В.
Аудиторский риск	3%
Уровень существенности, тыс.руб.	5000

Перед началом основной проверки расчетов с подотчетными лицами аудитор должен составить примерную программу изучения документов в зависимости от состояния данного раздела учета на предприятии. При составлении программы аудиторской проверки расчетов с подотчетными лицами можно использовать за основу план.

Аудиторскую программу составляют в виде программы аудиторских процедур по существу.

Таблица 4.4 – Программа аудита

Перечень аудиторских процедур	Период проведения	Исполнитель	Источники информации
Наличие приказа руководителя об определении круга подотчетных лиц, сроков отчетности и подотчетных сумм.	01.03-02.03	Воропаев Ю.Н., Газарян А.В.	Приказы руководителя, учетная политика организации для целей бухгалтерского учета
Своевременность сдачи авансовых отчетов в бухгалтерию организации.	03.02-05.03	Газарян А.В.	Авансовые отчеты
Проверка авансовых отчетов по формальным признакам и по существу отраженных операций, осуществляется ли арифметическая проверка авансовых отчетов и прилагаемых к ним документов.	06.03-08.03	Воропаев Ю.Н., Газарян А.В.	Учетная политика организации для целей бухгалтерского учета, положение о документах и документообороте организации, должностные инструкции работников бухгалтерии
Проверка использования унифицированных форм первичных документов.	09.03	Газарян А.В.	Авансовые отчеты
Применяются ли компьютерные программы для расчетов с подотчетными лицами.	10.03	Газарян А.В.	Учетная политика организации, авансовые отчеты, ведомости аналитического учета расчетов с подотчетными лицами
Выдаются ли деньги сотрудникам, которые еще не отчитались по предыдущему авансу	11.03-14.03	Воропаев Ю.Н., Газарян А.В.	Авансовые отчеты, отчеты кассира
Правильность отражения на счетах бухгалтерского учета операции с подотчетными лицами.	15.03-17.03	Воропаев Ю.Н., Газарян А.В.	Ведомости, карточки аналитического учета расчетов с подотчетными лицами, журналы-ордера, анализы счетов, оборотно-сальдовые ведомости
Сверяются ли записи аналитического и синтетического учета по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами», а также записи в Главной книге.	17.03-20.03	Воропаев Ю.Н., Газарян А.В.	Ведомости, карточки аналитического учета расчетов с подотчетными лицами, журналы-ордера, анализы счетов, оборотно-сальдовые ведомости, Главная книга организации

Разработка программы проведения аудита включает этапы, аналогичные тем, что и разработка общего плана аудита. Программа является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур.

5. Аудит расчетов с подотчетными лицами

При аудите расчетов с подотчетными лицами аудитору следует запросить приказ об учетной политике организации, приказы (распоряжения) руководителя организации о назначении лиц, уполномоченных получать наличные деньги под отчет, о сроках отчетности, о командировочных расходах.

В ходе проверки было установлено, что выдача наличных денег под отчет в ЗАО «Оренбург-GSM» осуществляется на основании приказа руководителя организации, в котором зафиксирован круг лиц, имеющих право на получение подотчетных сумм, указаны размеры подотчетных сумм и сроки, на которые они выданы.

Все работники предприятия, получающие деньги под отчет, должны соблюдать правила работы с наличностью. Эти правила предусмотрены Порядком ведения кассовых операций в РФ. Так в этом документе сказано, что сотрудник, который получил деньги под отчет, обязан отчитаться об их использовании. Сделать это он должен не позднее чем через три рабочих дня после того, как истечет срок, на который были выданы деньги. Этот срок утверждается приказом руководителя предприятия. В ЗАО «Оренбург-GSM» не всегда выполняются данные правила.

Таким образом, в приказе нужно не только перечислить подотчетных сотрудников, но и указать, какую сумму каждый из них может получить за один раз, на какой срок и когда они должны сдавать авансовые отчеты в бухгалтерию.

Аудитор должен проверить, чтобы каждый сотрудник, чья фамилия включена в перечень подотчетных лиц, был ознакомлен под расписку с приказом, а при необходимости были разъяснены правила, которые он должен соблюдать, получая наличные и отчитываясь за них. При аудиторской проверке необходимо помнить, что сотрудник предприятия может получить из кассы деньги под отчет только на определенные цели.

Во-первых, предприятие выдает своим сотрудникам наличные, когда направляет их в командировку, - суточные, деньги на проезд до места назначения и обратно, на проживание в гостинице. Но прежде чем сотрудник получит деньги, руководитель предприятия должен издать приказ о командировке. В нем указывают фамилию сотрудника, его должность, куда он отправляется и с какой целью, а также какая сумма командировочных ему положена. Только тогда кассир вправе составить расходный ордер и выдать командированному сотруднику деньги.

Во-вторых, средства под отчет получают те сотрудники, которые расплачиваются наличными от имени своего предприятия с другими организациями (водитель покупает у АЗС горюче-смазочные материалы для служебного автомобиля, секретарь – марки для конвертов на почте, а бухгалтер – бланки налоговых деклараций в магазине). Чтобы получить деньги, сотрудник пишет заявление на имя руководителя организации, в котором просит выдать необходимую сумму. Если руководитель согласен, он подписывает приказ, в котором указывает, кому, на какие цели выдаются деньги. Затем кассир составит расходный ордер и выдаст необходимую сумму.

В ходе аудиторской проверки аудитор установил, что иногда ЗАО «Оренбург-GSM» выдает деньги сотрудникам, которые еще не отчитались по предыдущему авансу. Нарушения данного вида возникают вследствие несоблюдения основных принципов, установленных пунктом 11 Порядка ведения кассовых операций. Запрещается выдача наличных денег под отчет работнику, не отчитавшемуся по ранее полученным подотчетным средствам, а также не допускается передача выданных под отчет денег одним работником другому.

Аудитор должен проверить чтобы, расчеты с подотчетными лицами учитывались на счете 71. Это предусмотрено Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденным приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н. Причем в аналитических регистрах эти расчеты нужно отражать подробно – отдельно по каждому сотруднику и по каждому авансовому отчету. Для этого обычно используют журнал-ордер № 7. Но предприятие может и само разработать форму аналитического регистра. Главное, чтобы в нем отражались те же сведения, что и в журнале-ордере № 7, а именно: когда и кому выданы деньги, в каком размере, когда сдан авансовый отчет, на какие счета бухгалтерского учета отнесены расходы подотчетного лица.

Заполнив расходный кассовый ордер и указав в нем выдаваемую сумму, кассир выплачивает сотруднику деньги, а подотчетное лицо ставит в ордере свою подпись. Необходимо проверить, чтобы эту операцию бухгалтер предприятия отразил следующей проводкой: Дебет 71 Кредит 50 - выданы деньги под отчет.

Потратив деньги, сотрудник составляет авансовый отчет. Форма авансового отчета № АО-1 утверждена постановлением Госкомстата России от 1 августа 2001 г. № 55. Эту форму с 1 января 2002 года должны применять все предприятия и организации, кроме бюджетных. Авансовый отчет заполняется от руки или на компьютере. Он составляется в одном экземпляре. Важно проверить, чтобы он был правильно оформлен.

На лицевой стороне этого документа должны быть указаны:

- наименование организации, которая выдала под отчет деньги своему сотруднику;

- номер авансового отчета и дата его составления;

- структурное подразделение, в котором работает сотрудник, получивший деньги под отчет;

- фамилия, имя, отчество и профессия этого сотрудника;

- назначение аванса;

- сумма, выданная из кассы сотруднику;

- расход и остаток (перерасход) денег.

На лицевой стороне отчета предусмотрена таблица для отражения бухгалтерских записей, которые связаны с расходованием подотчетных сумм. Обратить внимание нужно на то, что в новом авансовом отчете под линией отреза появилась расписка. Ее заполняет бухгалтер и отдает работнику, от которого он принял этот отчет.

На обратной стороне авансового отчета в специальной таблице приводится перечень документов, которые подтверждают расходы работников. Еще здесь указываются израсходованные суммы, а также те, которые бухгалтер принял к учету. В последней графе таблицы записывают и номер счетов (субсчетов), на которых отражаются эти суммы.

Необходимо проверить, чтобы сотрудник, который составляет авансовый отчет, подтвердил свои расходы так называемыми оправдательными документами. Их нужно приложить к авансовому отчету, перечислить на его обратной стороне и пронумеровать. Такими документами являются товарные и кассовые чеки, квитанции, проездные билеты и т. п.

Эти документы должны быть правильно оформлены. В товарном чеке, а также в квитанции, подтверждающей покупку, должно быть подробно написано, что, сколько и за какую цену купил подотчетный сотрудник. Это позволить избежать споров при проверке. К товарному чеку обязательно должен быть приложен кассовый чек.

Аудитор установил, что данные требования в ЗАО «Оренбург-GSM» выполняются при ведении учета расчетов с подотчетными лицами.

Если из авансового отчета видно, что подотчетное лицо истратило ровно столько, сколько получило, то в этом случае сальдо (остаток) по данному авансовому отчету будет нулевым. То есть ни за работником, ни за предприятием задолженности не образуется. В графах авансового отчета «Остаток» и «Перерасход» бухгалтер должен поставить прочерки.

Если же часть денег осталось неизрасходованной, то работник должен вернуть остаток в кассу предприятия, при этом в авансовом отчете он должен указать сумму остатка. Получив деньги, кассир составляет приходный кассовый ордер, а бухгалтер предприятия делает следующую проводку: Дебет 50 Кредит 71 - получен остаток денег от подотчетного лица.

Важным внутренним первичным документом является служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении по форме № Т - 10 а. Этот документ применяется для оформления и учета служебного задания для направления в командировку, а также для отчета о его выполнении. Служебное задание подписывается руководителем структурного подразделения, в котором работает командируемый работник, и подтверждается руководителем организации или уполномоченным им лицом, а затем передается в кадровую службу для издания приказа (распоряжения) о направлении в командировку по форме № Т - 9. Лицом прибывшим из командировки, составляется краткий отчет о выполненной работе, который согласовывается с руководителем структурного подразделения и представляется в бухгалтерию вместе с командировочным удостоверением (форма № Т – 10) и авансовым отчетом.

Особую важность имеет форма № Т-10а «Служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении» с точки зрения определения источника финансирования расходов на командировку и признания данных расходов, как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения.

Обращается внимание на правомерность оформления представительских расходов.

Представительские расходы могут быть признаны оправданными, если имеются в наличии: приказ руководителя о представительских расходах, перечень участников мероприятия, программа мероприятия, авансовый отчет с прилагаемыми товарными и кассовыми чеками, закупочным актом и др. Представительские расходы должны быть обоснованы сметой затрат с учетом нормативного значения, принимаемого для целей бухгалтерского и налогового учета. При этом к представительским расходам можно отнести следующие затраты:

- по проведению официального приема

- по транспортному обеспечению представителей других организаций, связанному сих доставкой до места проведения встречи и обратно;

- по буфетному обслуживанию лиц участвующих во встрече во время переговоров;

- по оплате услуг переводчиков, не стоящих в штате организации.

Как правило, подотчетные лица покупают для своего предприятия материалы. Если их используют сразу, не храня на складе, то нужно составить акт на списание материалов, перечислив в нем все, что куплено. Тогда со счета 71 материалы можно списать на счета учета затрат – 20, 26, 23 и т.д. Акт прикладывают к авансовому отчету. С его помощью можно доказать при проверке, какие именно материалы вы списали. Если же купленные материалы отправляются на склад, то их нужно обязательно приходовать на счет 10, а списать только в момент передачи в производство.

Заполненный авансовый отчет сдается в бухгалтерию, где проверяют, правильно ли он составлен, все ли оправдательные документы к нему приложены, нет ли в нем арифметических ошибок. Аудитор должен проверить, чтобы отчет был подписан самим подотчетным лицом, главным бухгалтером и сотрудником бухгалтерии, принявшим этот отчет, утвержден руководителем организации или уполномоченным на это лицом.

На основании данных утвержденного авансового отчета бухгалтерия списывает подотчетные суммы. Заполненный и утвержденный авансовый отчет вместе с приложенными к нему документами переплетается и сдается в текущий архив организации. В этом архиве он хранится пять лет.

Выводы и предложения

В результате аудиторской проверки расчетов с подотчетными лицами был проведен аудит правильности отражения в бухгалтерском учете ЗАО «Оренбург-GSM» расчетов с подотчетными лицами за период с 1 января по 31 декабря 2007 г. включительно. Документы для проверки подготовлены исполнительным органом ЗАО «Оренбург-GSM» в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» и «Порядком ведения кассовых операций».

Ответственность за подготовку прилагаемой бухгалтерской отчетности несет исполнительный орган ЗАО «Оренбург-GSM». Обязанность аудитора заключается в том, чтобы высказать мнение о достоверности во всех существенных аспектах данной отчетности на основании данных проведенного аудита.

Проверка была проведена в соответствии с Законом «Об аудиторской деятельности». Проверка планировалась и проводилась таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерский учет расчетов с подотчетными лицами ЗАО «Оренбург-GSM» соответствует действующему законодательству и не содержит существенных искажений. Проверка включала проверку на сплошной основе первичных документов и регистров бухгалтерского учета в разрезе расчетов с подотчетными лицами за 2007 г. Проведенная проверка дает достаточные основания для того, чтобы высказать мнение о достоверности предоставленных документов, отражающих учет на предприятии расчетов с подотчетными лицами.

В результате проведенной проверки можно сделать вывод о том, что бухгалтерский учет расчетов с подотчетными лицами соответствует нормам действующего законодательства, регламентирующего данный раздел учета.

В качестве рекомендации ЗАО «Оренбург-GSM» можно предложить тщательно следить за сроками сдачи авансовых отчетов в бухгалтерию подотчетными лицами, а также не производить выплаты денежных средств работникам, которые еще не отчитались за ранее выданные подотчетные суммы.

В заключении можно сдать выводы о том, что в процессе написания работы были достигнуты цели и задачи, поставленные во введении к данной работе и отражающие актуальность данной темы. А именно определены цели, задачи и источники информации аудита расчетов с подотчетными лицами; рассмотрены основные первичные документы и нормативные акты, применяемые в оформлении расчетов с подотчетными лицами в бухгалтерском учете; рассмотрен порядок проведения аудита расчетов с подотчетными лицами.

В процессе написания работы было подтверждено, что расчеты с подотчетными лицами охватывают значительные объемы хозяйственной деятельности предприятия.

Литература

Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. – М.: Дело и сервис, 2007.

Андреев В.Д. Практикум по аудиту: учеб. Пособие. – М.: Финансы и статистика, 2007.

Барышников Н.П. Организация и методика проведения общего аудита. — М.: ФИЛИНЪ, 2006.

Дробышевский Н.П. Ревизия и аудит: Учеб. пособие. – Мн.: ООО «Мисанта», 2008.

Заварихин Н.М. Методы аудита // Аудитор-2005-№7.

Камышанов П.И. Аудит: стандарты и практика. – М.: Элиста: АПП «Джангар», 2008.

Ковалева О.В. Аудит: учебное пособие. – М.: ПРИОР, 2007.

Коваль И.Г. Аудит: Учебно-методическое пособие. М., - Издательство МФЮА, 2007.

Лабынцев Н.Т. Аудит: теория и практика: Учеб. пособие. – М.: «Издательство ПРИОР», 2006.

О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 21.11.1996 г. №129-ФЗ.

Об аудиторской деятельности: Федеральный закон от 30.12.2008 г. № 307-ФЗ.

Парушина Н.В., Суворова С.П. Аудит: учебное пособие. – М.: Форум – Инфра – М, 2008.

Парушина Н.В. Аудит расчетов с персоналом по оплате труда и с подотчетными лицами // Аудитор- 2006-№1.

Подольский В.И. Аудит. - М.:ЮНИТИ-ДАНА, Аудит, 2008.

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия (Приказ Министерства финансов РФ № 94н от 31 октября 2000 г.).

Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденный решением совета директоров ЦБ РФ № 40 от 22.09.1993 г.

Рогуленко Т.М. Аудит: учебник. – М.: Экономистъ, 2007.

Соколов Я.В. Основы аудита М.: Бух. учет, 2008.

Харченко О.Н. Аудит: Практикум: Учебное пособие – М.: Кнорус, 2006.

Шеремет А.Д. Аудит. – М.: Инфра-М, 2007.

35