Светлана Осипова, ведущий аудитор
Участием иностранных организаций в сделках с российскими предприятиями уже никого не удивишь. Иностранцы покупают наши товары, продают нам свои, оказывают россиянам различные услуги, или, наоборот, пользуются услугами отечественных организаций. Бухгалтера же в таких ситуациях волнует вопрос: в каком случае и какие налоги надо перечислить в наш бюджет "за иностранца"?
В некоторых случаях российская организация, заключившая договор с иностранным партнером, обязана выступить в роли налогового агента. Это означает, что она должна удержать из денег, причитающихся иностранной организации, налог и перечислить его в бюджет. В частности, такие обязанности возникают по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость. Ситуация осложняется еще и тем, что для каждого налога установлены свои условия, при наличии которых отечественная организация превращается в налогового агента. Рассмотрим эти условия подробнее.
По налогу на прибыль российская организация будет выступать налоговым агентом по отношению к доходу, выплачиваемому иностранцу, при одновременном совпадении следующих двух условий. Первое - у иностранной организации в России нет постоянного представительства. И второе - эта организация получает доход, который поименован в статье 309 НК РФ.
Что надо понимать под постоянным представительством иностранной организации? К сожалению, Налоговый кодекс не дает определения постоянного представительства. В статье 306 НК РФ даны лишь его признаки.
Деятельность нерезидента приводит к образованию на территории России постоянного представительства, если его любое обособленное подразделение или отделение осуществляет на территории России деятельность, связанную с:
пользованием недрами или другими природными ресурсами;
проведением работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;
продажей товаров с расположенных на территории России и принадлежащих нерезиденту или арендуемых им складов;
осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением какой-либо другой деятельности, но за исключением деятельности подготовительного и вспомогательного характера (примерный перечень которой изложен в пункте 4 статьи 306 НК РФ).
Необходимо учитывать, что постоянным представительством может быть признано не только обособленное подразделение иностранной организации. Например, обособленным подразделением будут и иные лица (физические и юридические), осуществляющие на территории России деятельность для нерезидента и обладающие полномочиями заключать от его имени контракты. Однако если такую деятельность осуществляет профессиональный посредник, то постоянного представительства не будет.
Но есть еще один нюанс, который надо учитывать россиянам при определении постоянного представительства. Дело в том, что у России существуют соглашения с другими странами об устранении двойного налогообложения. И зачастую в этих соглашениях постоянное представительство определяется иначе, чем Налоговым кодексом. А согласно статье 7 НК РФ при наличии заключенного между Россией и страной нерезидента соглашения об избежании двойного налогообложения, налогоплательщик должен руководствоваться положениями соглашения, а не нормами НК РФ.
Поэтому, заключая договор с иностранцем, нелишним будет поинтересоваться и содержанием международных документов.
И если после изучения соглашений выяснится, что в деятельности нерезидента есть признаки постоянного представительства, и обязанностей налогового агента у российской организации не будет. Но при этом не стоит забывать, что при применении положений международных договоров иностранная организация должна предоставить российской организации документы, подтверждающие факт нахождения иностранца на территории государства, с которым Россией подписан международный договор или соглашение (ст. 312 НК РФ). И российская сторона освобождается от обязанностей налогового агента (по удержанию налога из выплачиваемого вознаграждения) только при наличии у иностранца таких документов.
С налогом на добавленную стоимость все гораздо проще. Здесь характер деятельности компании-нерезидента не имеет никакого значения. Для установления обязанности платить НДС за иностранную компанию надо сначала правильно определить место реализации ее продукции (работ, услуг).
Правила определения места реализации детально прописаны в статьях 147 и 148 НК РФ. Если местом реализации товара (работы, услуги) признается территория России - возникает обязанность заплатить НДС. А если местом реализации признается территория иностранного государства - отсутствует.
И еще необходимо выяснить, стоит ли иностранец на налоговом учете в российских налоговых органах. Если иностранец учтен, то и НДС он платит сам, если нет - его удерживает российская сторона.
Пример: Иностранная организация, не состоящая на учете в российских налоговых органах, осуществляет по заказу российского клиента маркетинговые исследования на заданную тему. Местом реализации такой услуги признается Россия (подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ). Следовательно, такая операция облагается НДС, и российская организация должна будет удержать из вознаграждения, перечисляемого иностранцу, сумму НДС и перечислить ее в бюджет (ст. 166, 174 НК РФ).
Отметим, что этот НДС российская организация может принять к вычету на основании пункта 4 статьи 171 НК РФ.
А если не…
И еще один немаловажный момент. Какие последствия ждут российскую организацию, если она ошибется и не удержит налог у иностранца? Налоговые органы в таком случае стремятся взыскивать с российского налогоплательщика и неудержанный налог, и пени, и штраф по статье 123 НК РФ. Однако такие действия налоговиков не соответствуют Налоговому кодексу.
Дело в том, что, уплачивая налог за нерезидента, российская организация выступает в роли налогового агента. А это означает, что налогоплательщиком является именно нерезидент. Поэтому и налог надо удержать из средств, принадлежащих нерезиденту, а не налоговому агенту (ст. 24 НК РФ). Следовательно, взыскание неудержанного налога непосредственно с налогового агента неправомерно.
Этот вывод подтверждает и судебная практика. Так, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа неоднократно признавал незаконным взыскание с налогового агента сумм неудержанного с налогоплательщика налога (постановления от 28.05.01 по делу № А26-2046/00-02-02/103 и от 25.06.01 по делу № А44-3342/00-С7-к).
Поэтому если российская организация - налоговый агент не удержала у нерезидента налог, то взыскать с нее недоимку и пени будет невозможно. Следовательно, в такой ситуации российской организации будет грозить лишь штраф по статье 123 НК РФ в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению в бюджет.
Для подготовки данной работы были использованы материалы с сайта http://klerk.ru/