ВВЕДЕНИЕ
Капитал представляет собой имущества предприятия, сформированное за счет собственных средств (вкладов учредителей и прибыли). Без капитала невозможно функционирование предприятия, организация его производственной и коммерческой деятельности.
Правильный учет капитала предприятия позволяет оценивать многие показатели функционирования предприятия, такие как показатели ликвидности, финансовой устойчивости и многие другие.
Именно поэтому правильный учет капитала так важен для любого предприятия.
Учет капитала производится отдельно по каждому из его видов, к которым относятся: уставный капитал, резервный капитал, добавочный капитал, нераспределенная прибыль или убыток и другие резервы предприятия.
В то же время все виды капитала связаны между собой.
Целью данной работы является изучение учета капитала предприятия.
В соответствии с поставленной целью решается ряд задач:
1. Изучение сущности капитала предприятия и нормативного регулирования его учета.
2. Рассмотрение синтетического и аналитического учета видов капитала.
3. Отражение учета капитала предприятия в бухгалтерской отчетности.
1 Сущность учета капитала предприятия и его нормативное регулирование
1.1 Сущность и виды капитала предприятия
Слово “капитал”, используемое для обозначения предмета данной работы, — произошло от латинского “capitalis”, означающее – главный, основной.
В современной российской экономике капитал предприятия выступает как важнейшая экономическая категория и является одним из сравнительно новых объектов бухгалтерского учета. В соответствии с концепцией бухгалтерского учета в рыночной экономике России капитал представляет собой вложения собственников и прибыль, накопленную за все время деятельности организации. При определении финансового положения организации величина капитала рассчитывается как разница между активами и обязательствами.
Основными составляющими капитала являются:
Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд);
Резервный капитал;
Добавочный капитал;
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток);
Прочие резервы.
Собственный капитал является важной учетной категорией, отражающей совокупность собственных средств предприятия.
Каждая составная часть собственного капитала выступает независимым объектом учета. Однако все они находятся в неразрывной взаимосвязи, имея постоянную потенциальную возможность их трансформации из одного вида в другой, законодательно установленную взаимосвязь друг от друга.
Основу собственного капитала предприятия составляет уставный капитал, зафиксированный в его уставных учредительных документах. Он является необходимым условием образования и функционирования любого юридического лица.
Уставный капитал – это стартовый капитал, необходимый предприятию для осуществления финансово-хозяйственной деятельности с целью получения прибыли. Согласно Гражданскому кодексу Российской Федерации уставный капитал организации может выступать в виде:
складочного капитала – в полном товариществе и товариществе на вере;
паевого либо неделимого фонда – в производственном кооперативе (артели);
уставного капитала – в акционерных обществах, обществах с ограниченной и дополнительной ответственностью;
уставного фонда – в унитарных государственных и муниципальных предприятиях.
Для целей бухгалтерского учета в организации, прошедшей государственную регистрацию, все указанные определения сводятся к понятию уставного капитала, содержанием которого является сумма вкладов, первоначально инвестированных собственниками (участниками, учредителями) в имущество предприятия.
Правовая основа уставного капитала определяет его размер и состав, сроки и порядок внесения вкладов в уставный капитал участниками, оценку вкладов при их взносе и изъятии, порядок изменения долей участников, ответственность участников за нарушение обязательств по внесению вкладов. Предусмотрена связь величины уставного капитала с размерами создаваемых предприятиями различных организационно-правовых форм резервных фондов (капиталов), а также зависимость стоимости эмиссии облигаций, осуществляемой акционерными обществами, от размеров уставного капитала (как правило, не более величины уставного капитала).
Уставный капитал является имущественной основой деятельности организации, он определяет долю каждого участника в управлении предприятием и гарантирует интересы его кредиторов.
Не меньшее значение для успешного развития действующего предприятия имеет наличие в составе его собственных источников средств таких составных частей капитала, как добавочный и резервный капитал, нераспределенная прибыль и прочие резервы, средства которых размещаются в конкретном имуществе, составляющем внеоборотные и оборотные активы. Величина этих структурных частей капитала свидетельствует о том, насколько активы предприятия увеличились благодаря приросту собственных источников средств.
1.2 Нормативное регулирование учета капитала
Бухгалтерский учет капитала предприятия регулируется различными нормативными документами. Основным из них является Федеральный закон от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», регулирующий все аспекты бухгалтерского учета в Российской Федерации.
Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н определяется деление капитала на уставный, добавочный, резервный капитал, а также нераспределенную прибыль и прочие резервы.
Большинство аспектов формирования уставного капитала предприятий регулируется Гражданским Кодексом РФ, конкретно статьями 90, 109, 114, 99 и т.д.
Налоговый Кодекс РФ предполагает, что средства учредителей, вносимые в уставные фонды в порядке, установленном законодательством РФ, не облагаются НДС.
Наиболее сложным является формирование уставного капитала акционерных обществ. Поэтому для учета капитала акционерных обществ важное значение имеет Федеральный закон от 07.08.2001 г. № 120-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «Об акционерных обществах», направленный на защиту прав и интересов акционеров и вступивший в силу с 01.01.2002 года.
Что же касается такой организационной формы как товарищество, то порядок отражения в бухгалтерском учете операций, связанный с осуществлением договора простого товарищества, регламентируется Положением по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03, утвержденным Приказом Минфина России от 24.11.2003 г. № 105н. При этом организация-товарищ руководствуется п.п. 13 – 16 ПБУ 20/03.
Таковы основные нормативные документы, регламентирующие порядок учета капитала в Российской Федерации.
2. Аналитический и синтетический учет капитала предприятия
2.1 Учет уставного капитала, собственных акций (долей)
Правовой статус уставного капитала определяет особенности его отражения в бухгалтерском учете. Здесь особое внимание уделяется правильной организации аналитического учета, в основу построения которого должны быть положены конкретные функции, выполняемые уставным (складочным, неделимым) капиталом (фондом).
Учет всех операций, связанных с капиталом ведется на счетах VI раздела действующего плана счетов бухгалтерского учета.
У коммерческих предприятий с любым организационно-правовым статусом учет уставного капитала в форме вкладов (паев) и акций по их первоначальной стоимости, определенной в учредительных документах на дату регистрации предприятия, ведется на счете 80 "Уставный капитал", который является пассивным и фондовым.
Кредитовый остаток этого счета показывает сумму зарегистрированного уставного капитала, оборот по кредиту отражает сумму его увеличения по законным основаниям, а оборот по дебету – уменьшение уставного капитала при выходе из состава организации ее участников (учредителей) и по другим причинам.
Изменение размера уставного капитала предприятия всегда связано с переутверждением его учредительных документов общим собранием учредителей и их перерегистрацией в соответствующих государственных органах.
Увеличение уставного капитала предприятия может осуществляться в случаях:
привлечения дополнительных средств от участников (учредителей) или при дополнительном приеме участников (учредителей), а также в случае дополнительной эмиссии акций или увеличения их номинала;
направления на его увеличение нераспределенной чистой прибыли, добавочного и резервного капитала, а также начисленного учредительского дохода (дивидендов);
получения унитарными предприятиями дополнительных средств в виде дотаций от государственных и муниципальных органов.
Уменьшение уставного капитала предприятия может осуществляться в случаях:
выхода участников (учредителей) из состава организации или выкупа акций акционерным обществом с их последующим аннулированием;
доведения размера уставного капитала до величины стоимости чистых активов и погашения за счет него непокрытого убытка, а также покрытия убытка за счет снижения размеров вкладов (паев) участников или номинальной стоимости акций;
изъятия части уставного фонда унитарного предприятия.
Уставный капитал от других структурных частей собственного капитала предприятия отличает то, что он должен быть распределен между его участниками (учредителями). Поэтому решение общего собрания учредителей о его изменениях должно сопровождаться указанием о порядке их распределения между участниками.
В связи с таким персонифицированным характером счета 80 "Уставный капитал" все записи, связанные с изменениями его величины, обязательно должны отражаться на дебете или кредите счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал".
Для учета зарегистрированного уставного капитала, его изменений и расчетов с учредителями по вкладам в уставный капитал планом счетов предусмотрена система счетов, в которую вошли пассивный счет 80 "Уставный капитал", не имеющий субсчетов, активно-пассивный счет 75 "Расчеты с учредителями" с двумя субсчетами: 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал», 75-2 «Расчеты по выплате доходов». Также в эту систему счетов входит счет 81 "Собственные акции (доли)" для учета выкупленных собственных акций или долей.1
Синтетический и аналитический учет уставного капитала ведется в соответствующих регистрах бухгалтерского учета на основании прошедших государственную регистрацию учредительных документов предприятия, договоров купли-продажи акций в акционерных обществах и другой первичной документации.
Аналитический учет уставного капитала ведется по учредителям организации, стадиям формирования капитала и видам акций.
Если же учет ведется на предприятии, являющемся товариществом, то счет 80 называется «Вклады товарищей». Тогда аналитический учет ведется по каждому договору простого товарищества и каждому участнику договора.
Имущество, внесенное товарищами в простое товарищество в счет их вкладов, приходуется по дебету счетов учета имущества (51 "Расчетные счета", 01 "Основные средства", 41 "Товары" и др.) и кредиту счета 80 "Вклады товарищей". При возврате имущества товарищам при прекращении договора простого товарищества в бухгалтерском учете производятся обратные записи.
Рассмотрим особенности организации бухгалтерского учета и обобщения информации об образовании, изменении размеров и структуры уставного капитала предприятия и расчетов с его учредителями в открытых акционерных обществах, где уставный капитал имеет наиболее сложную структуру.
Акционерным обществом признается общество, уставный капитал которого разделен на определенное число акций; участники акционерного общества (акционеры) не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости принадлежащих им акций.
Уставный капитал, сложившийся как акционерный, т. е. путем выпуска и продажи акций, имеет наиболее сложную структуру, порядок формирования и изменения.
В настоящее время законодательством Российской Федерации предусматривается создание акционерных обществ (предприятий) открытого и закрытого типа. Уставный капитал акционерного общества открытого типа разделяется на определенное число акций, имеющих номинальную (нарицательную) стоимость. Любой инвестор может приобрести эти акции по открытой подписке либо через посреднические организации.
Схема взаимосвязей счетов для отражения операций по формированию и изменению уставного капитала следующая2:
1. Отражается сумма уставного капитала на дату государственной регистрации учредительных документов предприятия.
2. Отражается погашение обязательств учредителей по взносам в уставный капитал.
3. Отражается перечисление денежных средств и передача другого имущества по взносам в уставный фонд унитарного предприятия.
4, 5. Сумма резервного фонда направляется на увеличение уставного капитала.
6, 7. Сумма добавочного капитала направляется на увеличение уставного капитала.
8, 9. Сумма свободного остатка нераспределенной прибыли прошлых лет направляется на увеличение уставного капитала.
10. Отражается эмиссионный доход в сумме превышения над номинальной стоимостью акций или учредительной стоимости вклада.
11. Отражается сумма номинала выкупаемых собственных акций.
12. Отражается сумма аннулированных собственных акций на изъятии собственного капитала.
13, 14. Изъятая часть суммы уставного капитала при доведении его стоимости до размера чистых активов направляется на погашение полученных убытков предприятия.
15. Отражается выдача вклада выбывшему участнику.
16, 17. Отражается уменьшение и изъятие суммы уставного фонда унитарного предприятия.
В закрытом акционерном обществе акции распространяются между заранее определенными участниками либо они вообще могут не выпускаться. При этом взнос каждого акционера в уставный капитал общества определяется учредительным договором или протоколом, который подписывают все участники.
Все акции, выпускаемые как открытым, так и закрытым акционерным обществом, являются именными и при его учреждении должны быть размещены среди учредителей. Акционерное общество вправе эмитировать обыкновенные акции, а также один или несколько типов привилегированных акций. Номинальная стоимость всех обыкновенных акций должна быть одинаковой.
В соответствии с Федеральным законом от 07.08.2001 г. № 120-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «Об акционерных обществах» размер уставного капитала открытого акционерного общества должен составлять не менее 1000-кратного размера минимальной месячной оплаты труда, а закрытого акционерного общества – не менее 100-кратного размера минимальной месячной оплаты труда, установленного законодательством Российской Федерации на дату представления учредительных документов для регистрации. Это означает, что если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов хозяйственного общества окажется меньше указанных размеров, то оно подлежит ликвидации.
Аналитический учет уставного капитала открытого акционерного общества организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование детализированной информации о типах акций, их видах, стадиях накопления капитала, акционерах.
Организация аналитического учета уставного капитала в разрезе акционеров должна решать две основные задачи3:
учет и точное подтверждение прав собственников (в том числе при их смене) на ценные бумаги;
получение информации о лицах, которые вправе требовать от акционерного общества исполнения обязательств по выпущенным ценным бумагам.
Обе задачи могут решаться через учет акций, проданных акционерам, путем ведения реестра акционеров непосредственно акционерным обществом или с помощью привлеченной для этого специализированной профессиональной организации. При этом организация, ведущая реестр акционеров (акционерное общество или профессиональный участник рынка ценных бумаг), является держателем реестра акционеров.
Акционерные общества с числом акционеров более 500 обязаны поручать ведение реестра специализированным организациям (регистраторам) – банку-депозитарию либо другому инвестиционному институту. Ведение реестра акционеров начинается не позднее одного месяца с момента государственной регистрации общества. При этом общество не освобождается от ответственности за ведение и хранение реестра акционеров.
Учет расчетов общества с акционерами по принадлежащим им акциям целесообразно вести на специальных лицевых счетах. Сводные данные по всем лицевым счетам акционеров о стоимости принадлежащих им акций, причитающихся и выплаченных дивидендах, являются основанием для отражения данных о стоимости уставного капитала и расчетов с акционерами по дивидендам в синтетическом бухгалтерском учете и отчетности.
Учет движения и наличия акций, выкупленных акционерным обществом у акционеров, проводится на счете 81 «Собственные акции (доли)». Выкуп собственных акций осуществляется с целью их дальнейшей перепродажи или аннулирования.
Иные хозяйственные общества и товарищества используют данный счет для учета доли участника, приобретенной самим обществом или товариществом для передачи другим участникам или третьим лицам.
При выкупе акционерным или иным обществом (товариществом) у акционера (участника) принадлежащих ему акций (доли) в бухгалтерском учете на сумму фактических затрат делается запись по дебету счета 81 "Собственные акции (доли)" и кредиту счетов учета денежных средств.
Аннулирование выкупленных акционерным обществом собственных акций проводится по кредиту счета 81 "Собственные акции (доли)" и дебету счета 80 "Уставный капитал" после выполнения этим обществом всех предусмотренных процедур. Возникающая при этом на счете 81 "Собственные акции (доли)" разница между фактическими затратами на выкуп акций (долей) и номинальной стоимостью их относится на счет 91 "Прочие доходы и расходы".
Счет 81 "Собственные акции (доли)" корреспондирует со счетами:
По дебету:
50 Касса
51 Расчетные счета
52 Валютные счета
55 Специальные счета в банках
91 Прочие доходы и расходы
По кредиту:
73 Расчеты с персоналом по прочим операциям
80 Уставный капитал
91 Прочие доходы и расходы
2.2 Учет добавочного и резервного капитала
В процессе хозяйственной деятельности у организации может появиться новое имущество либо возрасти учетная стоимость уже имеющегося имущества, что приводит к росту активов предприятия. Для учета источников поступления новых материальных ценностей или прироста их балансовой стоимости в бухгалтерском учете введено понятие добавочного капитала.
Для учета сумм добавочного капитала и обобщения информации об их накоплении и использовании предназначен бухгалтерский счет 83 "Добавочный капитал" без деления на субсчета.
Аналитический учет по данному счету ведется по источникам его формирования и направлениям использования. Источниками формирования являются:
прирост стоимости имущества по переоценке и благодаря капитальным вложениям;
эмиссионный доход;
положительные курсовые разницы, образующиеся при вкладе иностранной валюты в уставный капитал предприятия;
средства, ассигнованные из бюджета и использованные на финансирование долгосрочных вложений;
средства предприятия, направленные на пополнение оборотных средств.
Средства от безвозмездного поступления имущества отражаются в составе доходов будущих периодов по счету 98 "Доходы будущих периодов".
В результате переоценки объектов основных средств величина добавочного капитала может изменяться в сторону не только увеличения, но и уменьшения.
В бухгалтерском учете изменение (увеличение) первоначальной стоимости основных средств, оборудования к установке отражается записью по кредиту счета 83 "Добавочный капитал" в корреспонденции со счетами 01 "Основные средства", 03 "Доходные вложения в материальные ценности", 07 "Оборудование к установке". При этом разница между восстановительной и первоначальной суммой износа основных фондов учитывается на дебете счета 83 "Добавочный капитал" в корреспонденции со счетом 02 "Амортизация основных средств".
В случае принятия к учету имущества в результате осуществления капитальных вложений за счет нераспределенной чистой прибыли делается запись:
Дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)",
Кредит счета 83 "Добавочный капитал".
Эмиссионный доход создается в акционерных обществах открытого типа и представляет собой сумму превышения продажной цены акций над номинальной в ходе проведения открытой подписки. При получении такого дохода в бухгалтерском учете производится запись по кредиту счета 83 "Добавочный капитал" в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал".
Эмиссионный доход, возникший при формировании уставного капитала акционерных обществ, рассматривается только в качестве добавочного капитала, не допускается направлять его на нужды потребления.
Согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000) курсовые разницы, связанные с формированием уставного капитала организации, подлежат отнесению на добавочный капитал. В данном случае под курсовой разницей подразумевается разность, возникающая между официальными курсами иностранной валюты, котируемыми Центральным банком РФ, на дату ее фактического внесения в уставный капитал и на дату государственной регистрации учредительных документов. В современных условиях она бывает, как правило, положительной и поэтому рассматривается в качестве инфляционного источника, учитываемого в составе добавочного капитала.
В бухгалтерском учете положительная курсовая разница, возникшая при внесении иностранной валюты в уставный капитал предприятия, отражается записью по кредиту счета 83 "Добавочный капитал" в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал".
К добавочному капиталу присоединяются ассигнования, получаемые из бюджета любого уровня, которые израсходованы предприятием на финансирование долгосрочных инвестиций.
Поступившие из бюджета средства зачисляются вначале на специальный банковский счет, с которого затем производится их списание на покрытие расходов, осуществляемых в соответствии с инвестиционной программой предприятия. Далее израсходованная сумма бюджетных ассигнований включается в состав добавочного капитала бухгалтерской записью:
Дебет счета 86 "Целевое финансирование",
Кредит счета 83 "Добавочный капитал".
Основанием для такого присоединения может выступать только факт использования бюджетных средств по целевому назначению.
Добавочный капитал может пополняться за счет средств, направляемых на пополнение собственных оборотных средств, данный источник образуется в процессе распределения участниками нераспределенной прибыли предприятия. При этом направление нераспределенной прибыли на пополнение собственных оборотных средств отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции со счетом 83 "Добавочный капитал".
Резервный капитал представляет собой страховой капитал предприятия, предназначенный для возмещения убытков от хозяйственной деятельности, а также для выплаты доходов инвесторам и кредиторам в случае, если на эти цели не хватает прибыли. Средства резервного капитала выступают гарантией бесперебойной работы предприятия и соблюдения интересов третьих лиц. Наличие такого финансового источника придает последним уверенность в погашении предприятием своих обязательств.
Образование резервного капитала может носить обязательный и добровольный характер. В настоящее время в соответствии с законодательством Российской Федерации, определяющим порядок деятельности акционерных обществ и предприятий с иностранными инвестициями, а также с налоговым законодательством указанные организации должны формировать резервный капитал в обязательном порядке. По своему усмотрению его могут создавать и предприятия других форм собственности, если это предусмотрено их учредительными документами либо учетной политикой.
Бухгалтерский учет формирования резервного капитала должен обеспечивать получение информации, необходимой для контроля за соблюдением его верхней и нижней границы. Во всех случаях предельная величина резервного капитала не может превышать той суммы, которая определена собственниками предприятия и зафиксирована в учредительных документах. При этом для акционерных обществ и совместных предприятий законодательно установлен еще и его минимальный размер, составляющий не менее 15% от общей суммы уставного капитала. Формировать его необходимо путем ежегодных отчислений в размере не менее 5% от чистой прибыли до достижения величины, определенной уставом общества.
Минимальный размер резервного капитала организаций с иностранными инвестициями согласно законодательству Российской Федерации не должен превышать 25% от уставного капитала.
Источником формирования резервного капитала для предприятий всех организационно-правовых форм в соответствии с законодательством РФ выступает только нераспределенная чистая прибыль.
Для получения информации о наличии и движении средств резервного капитала планом счетов бухгалтерского учета предусмотрен бухгалтерский счет 82 "Резервный капитал". Образование резервного капитала за счет средств нераспределенной чистой прибыли отражается записью по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции со счетом 82 "Резервный капитал".
Действующим планом счетов бухгалтерского учета предусмотрено использование резервного капитала на погашение выпущенных облигаций по полученным краткосрочным и долгосрочным займам и на покрытие убытков от хозяйственной деятельности.
При погашении облигаций займов в бухгалтерском учете делается запись:
Дебет счета 82 "Резервный капитал",
Кредит счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам",
Кредит счета 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".
Использование резервного капитала на покрытие убытков отражается записью:
Дебет счета 82 "Резервный капитал",
Кредит счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
Резервирование предстоящих расходов в соответствии с планом счетов осуществляется на счете 96 "Резервы предстоящих расходов".
В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 29.07.98 № 34н, для своевременного и равномерного (нормативного) включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения и правильного определения финансового результата отчетного периода предприятия могут создавать резервы на покрытие предстоящих затрат и другие цели, предусмотренные законодательством Российской Федерации, а также нормативными актами Министерства финансов РФ.
Основной перечень таких предстоящих затрат, которым должно руководствоваться предприятие при формировании своей учетной политики, приведен в указанном положении (п. 72). Остатки неиспользованных резервов, переходящие на следующий год, должны подвергаться обязательной инвентаризации и корректировке. На счете 96 "Резервы предстоящих расходов" разрешается оставлять переходящий на следующий год остаток по резервам на:
предстоящую оплату отпусков работникам (включая социальный налог);
выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и вознаграждения по итогам работы за год;
ремонт основных средств;
предстоящие затраты на рекультивацию земель, осуществление иных природоохранных мероприятий;
гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;
покрытие иных предвиденных затрат и иные цели.
Счета оценочных резервов – 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей", 59 "Резервы под обесценение вложений" и 63 "Резервы по сомнительным долгам" – в плане счетов выступают в роли регулирующих контрактивных счетов и к собственному капиталу предприятия имеют только косвенное отношение.
Счет 82 "Резервный капитал" корреспондирует со счетами:
По дебету:
66 Расчеты по краткосрочным кредитам и займам
67 Расчеты по долгосрочным кредитам и займам
84 Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)
По кредиту:
84 Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)
2.3 Учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) и целевого финансирования
Счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» предназначен для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации. Прибыль предприятия является источником пополнения собственного капитала. За счет нее создается резервный капитал. Может быть остаток нераспределенной прибыли, который до ее распределения используется в обороте предприятия, а также для выпуска дополнительных акций.
Сумма чистой прибыли отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в кредит счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки". Сумма чистого убытка отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки".
Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счетов 75 "Расчеты с учредителями" и 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Аналогичная запись делается при выплате промежуточных доходов.
Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года отражается по кредиту счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции со счетами: 80 "Уставный капитал" - при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации; 82 "Резервный капитал" - при направлении на погашение убытка средств резервного капитала; 75 "Расчеты с учредителями" - при погашении убытка простого товарищества за счет целевых взносов его участников и др.
Аналитический учет по счету 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств. При этом в аналитическом учете средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития организации и иных аналогичных мероприятий по приобретению (созданию) нового имущества и еще не использованные, могут разделяться.
Счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)"
корреспондирует со счетами:
По дебету:
51 Расчетные счета
52 Валютные счета
55 Специальные счета в банках
70 Расчеты с персоналом по оплате труда
75 Расчеты с учредителями
79 Внутрихозяйственные расчеты
80 Уставный капитал
82 Резервный капитал
83 Добавочный капитал
84 Нераспределенная прибыль(непокрытый убыток)
99 Прибыли и убытки
По кредиту:
73 Расчеты с персоналом по прочим операциям
75 Расчеты с учредителями
79 Внутрихозяйственные расчеты
80 Уставный капитал
82 Резервный капитал
83 Добавочный капитал
84 Нераспределенная прибыль(непокрытый убыток)
99 Прибыли и убытки
Государство оказывает организациям помощь как в денежной, так и в натуральной форме. Эта помощь выражается в безвозмездной передаче земельных участков, объектов природопользования, объектов инженерной инфраструктуры и т.п. Информация о такого рода государственной помощи отражается на счете 86 «Целевое финансирование».
Счет 86 "Целевое финансирование" предназначен для обобщения информации о движении средств, предназначенных для осуществления мероприятий целевого назначения, средств, поступивших от других организаций и лиц, бюджетных средств и др.
Средства целевого назначения, полученные в качестве источников финансирования тех или иных мероприятий, отражаются по кредиту счета 86 "Целевое финансирование" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Использование целевого финансирования отражается по дебету счета 86 "Целевое финансирование" в корреспонденции со счетами: 20 "Основное производство" или 26 "Общехозяйственные расходы" - при направлении средств целевого финансирования на содержание некоммерческой организации; 83 "Добавочный капитал" - при использовании средств целевого финансирования, полученного в виде инвестиционных средств; 98 "Доходы будущих периодов" - при направлении коммерческой организацией бюджетных средств на финансирование расходов и т.п.
Аналитический учет по счету 86 "Целевое финансирование" ведется по назначению целевых средств и в разрезе источников поступления их.
Счет 86 "Целевое финансирование" корреспондирует со счетами:
По дебету:
20 Основное производство
26 Общехозяйственные расходы
83 Добавочный капитал
98 Доходы будущих периодов
По кредиту:
07 Оборудование к установке
08 Вложения во внеоборотные активы
10 Материалы
11 Животные на выращивании и откорме
15 Заготовление и приобретение материальных ценностей
20 Основное производство
41 Товары
50 Касса
51 Расчетные счета
52 Валютные счета
55 Специальные счета в банках
76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами.
3. раскрытие информации о капитале в бухгалтерской отчетности
Порядок раскрытия информации о капитале в бухгалтерской отчетности регламентируется ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность», утвержденном приказом Минфина РФ от 06.07.99 г. И приказом Минфина РФ от 22 июля 2003 г. № 67н. В соответствии с ПБУ 4/99 хозяйственные товарищества и общества в составе бухгалтерской отчетности должны раскрыть информацию о наличии и изменениях уставного (складочного) капитала, резервного капитала и других составляющих капитала организации (п. 30). ПБУ определяет основные показатели, которые должен содержать «Отчет об изменениях капитала»4:
Величина капитала на начало отчетного периода
Увеличение капитала – всего
в том числе:
за счет дополнительного выпуска акций
за счет переоценки имущества
за счет прироста имущества
за счет реорганизации юридического лица (слияние, присоединение)
за счет доходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета и отчетности относятся непосредственно на увеличение капитала
Уменьшение капитала – всего
в том числе:
за счет уменьшения номинала акций
за счет уменьшения количества акций
за счет реорганизации юридического лица (разделение, выделение)
за счет расходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета и отчетности относятся непосредственно в уменьшение капитала
Величина капитала на конец отчетного периода
В состав годовой бухгалтерской отчетности включен «Отчет об изменениях капитала» (форма № 3). Однако ряд организаций имеет право не предоставлять данную форму. К этим организациям относят:
субъекты малого предпринимательства, не применяющие в соответствии с законодательством РФ упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности и не обязанные проводить независимую аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности в соответствии с законодательством РФ;
субъекты малого предпринимательства, не применяющие в соответствии с законодательством РФ упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности и обязанные проводить независимую аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности в соответствии с законодательством РФ;
некоммерческие организации;
общественные организации (объединения), не осуществляющие предпринимательской деятельности и не имеющие кроме выбывающего имущества оборотов по продаже товаров (работ, услуг).
Капитал предприятия также находит свое отражение в форме № 1 бухгалтерской отчетности – «Бухгалтерский баланс». В разделе III «капитал и резервы» пассива баланса отражаются уставный капитал, добавочный капитал, резервный капитал предприятия, а также целевое финансирование и нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).
Эта форма обязательна для всех предприятий.
4. практическая часть
4.1 Анализ ликвидности баланса
Баланс исследуемого предприятия приведен в приложении 1 данной работы. В таблице 1 приведены показатели ликвидности баланса.
Для определения ликвидности баланса группы актива и пассива сравнивается между собой. Так для первых трех строк таблицы актив должен быть больше пассива, либо равен ему, в четвертой строке актив должен быть меньше пассива. Тогда баланс предприятия может считаться абсолютно ликвидным. Для рассматриваемого предприятия данное условие выполняется только для строки 3, т.е. только для медленно реализуемых активов. Таким образом ликвидность баланса отличается от абсолютной. В то же время именно строка 3 выражает наличие долгосрочной платежеспособности. Первые же две строки характеризуют ближайшую либо текущую платежеспособность, которая является низкой у рассматриваемого предприятия.
4.2 Расчет показателей ликвидности и платежеспособности
Показатели относительной ликвидности предприятия приведены в таблице 2.
Рекомендуемое значение коэффициента абсолютной и быстрой ликвидности 0,15 – 0,2. Для рассматриваемого предприятия эти показатели значительно ниже как в начале, так и в конце рассматриваемого периода. Рекомендуемое значение коэффициента текущей ликвидности составляет 0,5 – 0,8. Эти коэффициенты для предприятия также ниже.
Таким образом, баланс предприятия нельзя назвать ликвидным. Предприятие не в состоянии погасить все свои текущие обязательства, а значит его нельзя назвать полностью платежеспособным.
Таблица 1 – Расчет абсолютных показателей ликвидности
| АКТИВ | Алгоритм расчета | Значение на начало периода | Значение на конец периода | ПАССИВ | Алгоритм расчета | Значение на начало периода | Значение на конец периода | Платежный излишек (недостаток) | |
| Значение на начало периода | Значение на конец периода | ||||||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 |
| Наиболее ликвидные активы | Денежные средства + краткосрочные финансовые вложения | 6431,68 | 3136,40 | Наиболее срочные обязательства и краткосрочные пассивы | Статьи раздела V баланса | 209986,16 | 177996,24 | -194055 | -169567 |
| Быстро-реализуемые активы | Дебиторская задолженность | 9499,78 | 5292,92 | ||||||
| Медленно реализуемые активы | Статья «Запасы» раздела II + Прочие оборотные активы | 39432,5 | 38076,56 | Долгосрочные пассивы | Статьи раздела IV баланса | 0,00 | 0,00 | 39432,5 | 38076,56 |
| Трудно-реализуемые активы | Статья раздела I «Внеоборотные активы» | 111050,56 | 116235,48 | Постоянные пассивы | Статьи раздела III «Капитал и резервы» | -43571,64 | -15254,90 | 154622,2 | 131490,4 |
| БАЛАНС | Строки 1+2+3+4 | 166414,52 | 162741,34 | БАЛАНС | Строки 1+2+3+4 | 166414,52 | 162741,34 | - | - |
Таблица 2 – Расчет относительных показателей ликвидности
| Показатель | Алгоритм расчета | Значение на начало периода | Значение на конец периода |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| Коэффициент абсолютной ликвидности | Отношение денежных средств к краткосрочным пассивам | 0,0306 | 0,0176 |
| Коэффициент быстрой ликвидности | Отношение суммы денежных средств и дебиторской задолженности к краткосрочным обязательствам | 0,0759 | 0,0474 |
| Коэффициент текущей ликвидности | Отношение суммы денежных средств, дебиторской задолженности и краткосрочных финансовых вложений к краткосрочным обязательствам | 0,0759 | 0,0474 |
4.3 Анализ банкротства
Из рассчитанных ранее показателей можно сделать вывод, что предприятие достаточно близко к банкротству, но пока еще есть резервы для восстановления ликвидности и платежеспособности организации. Это видно еще и из баланса. Несмотря на достаточно большой убыток прошлых лет, он постепенно покрывается предприятием, хотя пока еще и остается достаточно большим.
4.4 Расчет показателей финансовой устойчивости
Расчет абсолютных показателей финансовой устойчивости предприятия представлен в таблице 3.
В соответствии с таблицей 3 можно определить тип финансовой устойчивости предприятия. Из трех показателей, рассчитанных в графе 8 и 9, первые два как в начале, так и в конце периода являются отрицательными. Это говорит о состоянии финансовой неустойчивости. Источниками финансирования запасов предприятия являются как собственные оборотные средства, так и краткосрочные кредиты и займы. Нормальная платежеспособность предприятия нарушена. Возникает необходимость привлечения дополнительных источников финансирования. И тем не менее восстановление платежеспособности все еще возможно.
Расчет относительных показателей финансовой устойчивости приведен в таблице 4.
Большинство показателей финансовой устойчивости, рассчитанные в таблице 4 значительно ниже, рекомендуемых значений, а многие даже отрицательны. Так, например, Обеспеченность собственными оборотными средствами должна быть больше 0,1. Чем больше значение данного показателя, тем больше возможностей у предприятия в проведении независимой финансовой политики. Для предприятия данный показатель отрицательный.
Рекомендуемое значение коэффициента автономии более 0,5. В нашем же случае он также отрицателен как в начале, так и в конце года.
Соотношение между заемными и собственными средствами должно составлять 0,67. У предприятия оно также отрицательно.
Все это говорит о крайне нестабильном финансовом положении предприятия и о преобладании заемных средств над собственными, причем только за счет краткосрочных обязательств.
4.5 Расчет показателей составления оборотных средств
Итак, рассчитаем ряд показателей эффективности использования оборотных средств.
В общей доле актива оборотные средства в предшествующем периоде составляли 33,26%. В отчетном периоде 28,58. Что нельзя назвать положительной тенденцией.
Оборачиваемость оборотных фондов - отношение выручки от реализации продукции к средней стоимости оборотных фондов. В предшествующем периоде данный показатель составил 7,56. В отчетном – 13,81.
Период оборота оборотных средств - отношение количества дней в отчетном периоде к коэффициенту оборачиваемости оборотных фондов. В предшествующем периоде составил 48,09, в отчетном – 26,43.
Таблица 3 – Расчет абсолютных показателей финансовой устойчивости
| Показатели наличия источников формирования запасов и затрат | Алгоритм расчета | Значение на начало периода | Значение на конец периода | Изменение за период (гр. 4 – гр. 3) | Показатели обеспеченности запасов и затрат источниками их формирования | Алгоритм расчета | Значение на начало периода | Значение на конец периода | Изменение за период (гр. 9 – гр. 8) |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 |
| Собственные оборотные средства (СОС) | Разность между собственным капиталом и внеоборотными активами | -154622,2 | -131490,38 | 23131,82 | Излишек (+), недостаток (-) собственных оборотных средств | Разность СОС и запасов | -193053,36 | -168367,4 | 24685,96 |
| Собственные и долгосрочные заемные источники формирования запасов (СДИ) | Сумма собственных оборотных средств и долгосрочных кредитов и займов | -154622,2 | -131490,38 | 23131,82 | Излишек (+), недостаток (-) собственных и долгосрочных заемных источников формирования запасов | Разность СДИ и запасов | -193053,36 | -168367,4 | 24685,96 |
| Общая величина «номинальных» источников формирования запасов (ОИЗ) | Сумма собственных и долгосрочных заемных источников формирования запасов и краткосрочные кредиты и займы | 55363,96 | 46505,86 | -8858,1 | Излишек (+), недостаток (-) общей величины «номинальных» источников формирования запасов | Разность ОИЗ и запасов | 16932,8 | 9628,84 | -7303,96 |
Таблица 4 – Расчет относительных показателей финансовой устойчивости
| Показатель | Алгоритм расчета | Значение на начало периода | Значение на конец периода |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| Коэффициент обеспеченности собственными средствами | Отношение собственных средств к общему итогу баланса | -0,26 | -0,09 |
| Коэффициент обеспеченности запасов собственными оборотными средствами (доля собственных средств в покрытии запасов) | Отношение СОС к оборотным активам | -2,79 | -2,83 |
| Коэффициент покрытия запасов | Отношение прибыли до налогообложения к запасам | -0,4 | 0,17 |
| Коэффициент автономии | Отношение собственных средств к общему итогу баланса | -0,26 | -0,09 |
| Коэффициент соотношения заемных и собственных средств | Отношение заемного капитала к собственному капиталу | -0,21 | -0,09 |
| Коэффициент концентрации заемного капитала | Отношение заемного капитала ко всем источникам средств | 1,26 | 1,09 |
| Коэффициент долгосрочного привлечения заемных средств | Отношение долгосрочных кредитов и займов к сумме собственных средств и долгосрочных кредитов и займов | 0 | 0 |
| Индекс постоянного актива | Отношение суммы внеоборотных активов и долгосрочной кредиторской задолженности к сумме доходов будущих периодов и капитала и резервов за вычетом целевых поступлений | -2,55 | -7,62 |
| Коэффициент восстановления / утраты платежеспособности | Отношение расчетного коэффициента текущей ликвидности к его установленному значению | 0,12 | 0,07 |
Последние рассчитанные показатели говорят об увеличении эффективности использования оборотных средств предприятия.
Заключение
Таким образом, в данной работе были рассмотрены такие моменты, как виды и сущность капитала предприятия, особенности их учета и нормативное регулирование данного учета, особенности синтетического и аналитического учета различных видов капитала предприятия, а также его отражения в бухгалтерской отчетности.
Из работы можно сделать следующие выводы.
Существует несколько видов капитала предприятия. Бухгалтерский учет ведется по каждому виду в отдельности, но вместе с тем они связаны дуг с другом.
Правильный учет капитала очень важен, так как данные показатели используются для оценки финансового состояния предприятия, его устойчивости.
Литература
Гражданский кодекс РФ (части первая, вторая и третья). Гражданский кодекс РСФСР (действующая часть): По состоянию на 1 февраля 2006 года. – Новосибирск: Сиб. унив. изд-во, 2006. – 494 с.
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н // Консультант Плюс.
Федеральный закон от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» // Консультант Плюс.
22 ПБУ: Практический комментарий. – М.: Информцентр ХХI века, 2005. – 440 с.
Ануфриев В.Е. Учет капитала предприятия // http: // www.buhgalt.ru/a05_2001.htm.
Богатая И.Н., Хахонова Н.Н. Бухгалтерский учет. – Ростов н/Д: Феникс, 2004. – 800 с.
Рогуленко Т.М., Харьков В.П. Бухгалтерский учет. Учебник. – М.: Финансы и статистика, 2005. – 352 с.
Сапожникова Н.Г. Бухгалтерский учет для менеджеров. Учебное пособие. – М.: КНОРУС, 2004. – 400 с.
Середа Т.П., Середа К.Н. Все основные бухгалтерские проводки. – Ростов н/Д: Феникс, 2004. – 432 с.
Сидорова Е.С. План и корреспонденция счетов: 10000 типовых проводок. – М.: Омега-Л, 2006. – 526 с.
приложение 1
Бухгалтерский баланс
Тыс. руб.
| АКТИВ | Код строки | на начало периода | на конец периода |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| I. Внеоборотные активы | |||
| Нематериальные активы | 110 | 28,98 | 27,14 |
| в том числе: | |||
| Патенты, товарные знаки (знаки обслуживания) | 111 | 28,98 | 27,14 |
| Основные средства | 120 | 77184,64 | 81894,78 |
| в том числе: | |||
| здания, машины и оборудование | 122 | 77194,64 | 81894,78 |
| Незавершенное строительство | 130 | 4789,98 | 6781,18 |
| Долгосрочные финансовые вложения | 140 | 0,00 | 2050,00 |
| в том числе: | |||
| Займы, предоставленные организациям на срок более 12 месяцев | 144 | ||
| прочие долгосрочные финансовые вложения | 145 | 0,00 | 2050,00 |
| Прочие внеоборотные активы | 150 | 29036,96 | 25482,38 |
| Итого по разделу I | 190 | 111050,56 | 116235,48 |
| II. Оборотные активы | |||
| Запасы | 210 | 38431,16 | 36877,02 |
| в том числе: | |||
| сырье, материалы и другие аналогичные ценности | 211 | 10579,46 | 9243,62 |
| Готовая продукция и товары для перепродажи | 214 | 27851,70 | 27633,40 |
| Товары отгруженные | 215 | ||
| расходы будущих периодов | 216 | ||
| прочие запасы и затраты | 217 | ||
| Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям | 220 | ||
| Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты) |
230 |
0,00 | 0,00 |
| Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты) |
240 |
9499,78 | 5292,92 |
| В том числе: | |||
| покупатели и заказчики | 241 | 6722,54 | 3655,42 |
| Векселя к получению | 242 | ||
| авансы выданные | 245 | 2210,16 | 1368,48 |
| прочие дебиторы | 246 | 567,08 | 269,02 |
| Краткосрочные финансовые вложения | 250 | 0,00 | 0,00 |
| Денежные средства | 260 | 6431,68 | 3136,40 |
| в том числе | |||
| касса | 261 | ||
| расчетные счета | 262 | 6431,68 | 3136,40 |
| валютные счета | 263 | ||
| прочие денежные средства | 264 | ||
| Прочие оборотные активы | 270 | 1001,34 | 1199,54 |
| Итого по разделу II | 290 | 55363,96 | 46505,88 |
| БАЛАНС (сумма строк 190 + 290) | 300 | 166414,52 | 162741,36 |
| ПАССИВ | |||
| III Капитал и резервы | |||
| Уставный капитал | 410 | 1446,00 | 1446,00 |
| Добавочный капитал | 420 | 51574,24 | 51574,24 |
| Резервный капитал | 430 | 0,00 | 0,00 |
| в том числе: | |||
| резервы, образованные в соответствии с законодательством | 431 | ||
| резервы, образованные в соответствии с учредительными документами | 432 | ||
| Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) | - | -96591,88 | -68275,14 |
| в том числе: | |||
| Нераспределенная прибыль прошлых лет | 460 | ||
| Непокрытый убыток прошлых лет | 465 | -96591,88 | -96591,88 |
| Нераспределенная прибыль отчетного года | 470 | 0,00 | 28316,74 |
| Непокрытый убыток отчетного года | 475 | ||
| Итого по разделу III | 490 | -43571,64 | -15254,90 |
| IV. Долгосрочные обязательства | |||
| Займы и кредиты | 510 | 0,00 | 0,00 |
| в том числе: | |||
| Кредиты банков, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты | 511 | ||
| займы, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты |
512 |
||
| Прочие долгосрочные обязательства | 520 | ||
| Итого по разделу IV | 590 | 0,00 | 0,00 |
| V. Краткосрочные обязательства | |||
| Займы и кредиты | 610 | 149114,10 | 114133,30 |
| в том числе: | |||
| кредиты банков, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной латы | 611 | 107398,00 | 78077,68 |
| займы, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты |
612 |
41716,10 | 36055,62 |
| Кредиторская задолженность | 620 | 60872,06 | 63813,70 |
| в том числе: | |||
| поставщики и подрядчики | 621 | 43916,98 | 45248,04 |
| векселя к уплате | 622 | ||
| Задолженность перед зависимыми и дочерними обществами | 623 | ||
| задолженность перед персоналом организации | 624 | 4085,92 | 6181,50 |
| задолженность перед государственными внебюджетными фондами |
625 |
||
| задолженность перед бюджетом | 626 | ||
| авансы полученные | 627 | ||
| прочие кредиторы | 628 | 12869,16 | 12384,16 |
| Задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов | 630 | ||
| Доходы будущих периодов | 640 | ||
| Резервы предстоящих расходов | 650 | 0,00 | 49,24 |
| Прочие краткосрочные обязательства | 660 | ||
| ИТОГО по разделу V | 690 | 209986,16 | 177996,24 |
| БАЛАНС (сумма строк 490+590+690) | 700 | 166414,52 | 162741,34 |
1 Середа Т.П., Середа К.Н. Все основные бухгалтерские проводки. – Ростов н/Д: Феникс, 2004. – С. 303.
2 Сапожникова Н.Г. Бухгалтерский учет для менеджеров. Учебное пособие. – М.: КНОРУС, 2004. – С. 347.
3 Рогуленко Т.М., Харьков В.П. Бухгалтерский учет. Учебник. – М.: Финансы и статистика, 2005. – С. 204.
4 Богатая И.Н., Хахонова Н.Н. Бухгалтерский учет. – Ростов н/Д: Феникс, 2004. – С. 656.