1. Пользователи бухгалтерского учета

Одна из важнейших функций бухгалтерского учета — обеспечение заинтересованных лиц и организаций качественной бухгалтерской информацией. Пользователями учетной информации, как правило, являются лица, испытывающие интерес и потребность в ней и имеющие определенные знания и навыки для того, чтобы ее понять, оценить и проанализировать.

Очевидно, что различные категории пользователей заинтересованы в получении разного рода информации. Всех пользователей информации бухгалтерского учета можно подразделить на две группы. Это пользователи внутренние и внешние. Внутренние пользователи — это пользователи в самом хозяйствующем субъекте. Прежде всего, к таким пользователям относятся собственники (учредители, участники), администрация (руководители, менеджеры и специалисты различных уровней управления), работники организации.

Собственники (учредители, участники) хотят знать, насколько эффективно используются вложенные ими средства. Собственников в наибольшей степени интересуют показатели доходности того или иного вида деятельности, размер полученной прибыли, соотношения активов и обязательств, величины чистых активов, данные о направлениях использования собственного капитала и т.п. Сотрудникам администрации хозяйствующего субъекта, в зависимости от занимаемой должности и выполняемых функций, нужна вся бухгалтерская информация, представленная как в виде отчетности, так и дополнительная, сгруппированная по определенным признакам.

Менеджер, в зависимости от уровня принимаемых им решений, может затребовать у бухгалтерского аппарата необходимую для своей работы информацию. Для этого он должен располагать определенными знаниями о том, какая информация содержится в первичных документах и регистрах бухгалтерского учета. Особое значение имеет информация о рентабельности и себестоимости отдельных видов продукции (работ или услуг), соответствие фактических и запланированных расходов по статьям и элементам, информация для контроля и анализа финансовых результатов деятельности организации.

Кроме того, для руководителей разных уровней управления необходима такая бухгалтерская информация, на основе которой можно строить планы и прогнозы на краткосрочную и долгосрочную перспективу. Работников организации интересуют в основном данные о стабильности и прибыльности ее деятельности, гарантированности сохранения рабочих мест и оплаты труда.

Внешних пользователей бухгалтерской информации можно разделить на пользователей с прямым и косвенным финансовым интересом. К внешним пользователям учетной информации с прямым финансовым интересом можно отнести лиц, имеющих тесные экономические связи с организацией. Это, прежде всего, действительные и потенциальные инвесторы, банки, поставщики и другие кредиторы.

Инвесторы и их представители интересуются прежде всего информацией, на основе которой можно сделать вывод о масштабах деятельности организации, о ее финансовой устойчивости, т.е. способности своевременно погашать свои обязательства, о рискованности и доходности предполагаемых или осуществленных ими инвестиций, об эффективности освоения вложенных средств и т.п. Кредитным организациям, как партнерам, также нужна информация о финансовой устойчивости организации, информация о деятельности организации в перспективе, т.е. насколько оперативно и полно будут погашены выданные кредиты и займы.

Кроме того, банки заинтересованы в информации о величине собственного капитала организации, о размере кредиторской задолженности другим лицам. Поставщиков и других кредиторов интересует информация о денежных средствах, запасах материалов, товаров и готовой продукции, дебиторской задолженности, т.е. сведения, на основании которых можно определить платежеспособность организации.

К внешним пользователям с косвенным финансовым интересом обычно относят органы, уполномоченные управлять государственным и муниципальным имуществом, налоговые органы, органы статистики, аудиторские компании, фондовые биржи, покупателей и др. Органы федеральной или муниципальной власти, уполномоченные распоряжаться имуществом, находящимся в хозяйственном ведении или оперативном управлении, заинтересованы в такой учетной информации, которая позволяет оценивать эффективность использования активов, регулировать деятельность организации по реализации общегосударственной политики и т.д. Налоговые органы заинтересованы в данных о состоянии расчетов с бюджетом.

Их интересует правильность расчета налоговой базы по различным видам налогов, соответствие данных налоговых деклараций и данных бухгалтерского учета, верность сведений самостоятельного налогового учета. Органы статистики используют показатели форм отчетности, заполненных с использованием данных бухгалтерского учета.

В этих формах представлены не только стоимостные, но и натуральные показатели. Эти показатели используются при формировании и представлении информации для принятия решений на региональном и государственном уровнях. Аудиторские фирмы заинтересованы в полной и детальной информации обо всей финансово-хозяйственной деятельности организации, необходимой для подтверждения достоверности представленной бухгалтерской отчетности.

Необходимо подчеркнуть, что внешние пользователи, имеющие право на часть или всю внутреннюю учетную информацию, обязаны не разглашать ее и хранить коммерческую тайну. Перечень сведений, разглашение которых может принести снижение экономических выгод для организации и составляющих коммерческую тайну, определяется ее руководителем (в соответствии с действующим законодательством) . Таким образом, при формировании учетной информации для конкретных пользователей необходимо детализировать и группировать данные в соответствии с их запросами.

В основном бухгалтерская информация представляется в виде отчетности, дополняемой при необходимости пояснениями и разъяснениями (раскрытие показателей бухгалтерской отчетности). "

2. Строение бухгалтерского баланса

Основным элементом бухгалтерского баланса (единицей отражаемой в нем информации) считается балансовая статья (строка). Балансовая статья соответствует показателю (на начало или конец отчетного периода), характеризующему отдельные виды экономических ресурсов (активы) и источников их образования (капитал собственника и привлеченный капитал или обязательства).

В российском учете баланс строится исходя из формального уравнения двойственности, описанного И.Ф. Шером (Активы = = Капитал + Пассивы). Все показатели (балансовые статьи), отражающие объекты бухгалтерского наблюдения, обеспечивающие производственно-хозяйственную и финансовую деятельность, распределены на двух противоположных сторонах: слева - активы, справа - источники собственных средств (собственный капитал) и кредиторская задолженность (пассивы). В действующей терминологии российского учета левая сторона баланса называется “Актив”, правая - “Пассив”. В западном учете, в частности американском, правую сторону баланса именуют или “Капитал”, или “Пассивы и собственный капитал”. Очевидно, в недалеком будущем подобное разночтение будет устранено, так как для оного отсутствуют экономические и правовые предпосылки.

Балансовые статьи объединяются в группы, а группы – в разделы. В основе такого объединения лежит экономическое содержание статей баланса, а порядок их расположения на конкретной стороне определен вертикальными и горизонтальными взаимосвязями между статьями и разделами.

Вертикальные взаимосвязи статей актива баланса предполагают их расположение в порядке повышения уровня ликвидности (в западном учете наоборот - по убыванию ликвидности). В начале отражаются менее ликвидные статьи (Нематериальные активы, Основные средства, Капитальные вложения и т.п.), а в конце - наиболее ликвидные (денежные средства в кассе, на расчетном и валютном счетах, в расчетных документах). Под ликвидностью актива понимается его способность превращения в деньги без существенных потерь.

В действующей до 2000 года форме отчетности группировка балансовых статей актива баланса позволяет выделить три раздела:

I. Внеоборотные активы.

II. Оборотные активы.

III. Убытки.

Первый раздел объединяет группы долгосрочных активов:

нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, долгосрочные финансовые вложения, прочие внеоборотные активы.

Название этого раздела представляется несколько спорным из-за термина “Внеоборотные активы”, который в предложенном контексте не соответствует учитываемым в разделе объектам. Наиболее верным, возможно, будет наименование раздела “Основные средства и другие долгосрочные вложения” (по аналогии с разделом Плана счетов).

Второй раздел состоит из текущих активов, которые сформированы в отдельные группы: запасы, дебиторская задолженность, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства. Причем суммы дебиторской задолженности, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты и свыше 12 месяцев после отчетной даты, показаны по статьям раздельно.

В третьем разделе приведены отвлеченные средства - убытки прошлых лет и отчетного периода. Выделение убытков в самостоятельный раздел представляется спорным, поскольку убытки не относятся к экономическим ресурсам, находящимся пронумерованном разделе актива баланса нецелесообразно. Возможно, более рациональным будет не нумеровать этот раздел. В западном учете убытки, как правило, показываются как прибыль с обратным знаком (в скобках), т.е. в уменьшение капитала собственника.

Вертикальные взаимосвязи статей актива баланса оказывают влияние на порядок расположения статей пассива баланса. Этому способствуют горизонтальные взаимосвязи балансовых статей актива и пассива: статьи актива должны находиться напротив пассива, источниками образования которых статьи пассива выступают. Например, основные средства приобретаются за счет источников собственных средств или долгосрочных обязательств, а текущие обязательства используются в основном для пополнения текущих активов экономического субъекта. Таким образом, вертикальные взаимосвязи балансовых статей пассива предполагают последовательность: источники собственных средств (собственный капитал), долгосрочные пассивы и краткосрочные (текущие)пассивы, что позволяет выделить три раздела пассива:

IV. Капитал и резервы.

V. Долгосрочные пассивы.

VI. Краткосрочные пассивы.

Итоги по балансовым статьям актива или пассива называются валютой баланса. Равенство итогов обусловлено принципом двойственности: активов не может быть больше, чем источников, за счет которых они образованы.

Отчетная форма действующего бухгалтерского баланса представлена в таблице.

Таблица 1. - Отчетная форма действующего бухгалтерского баланса

Актив Код ст.	Начало	Конец	Пассив Код ст.	Начало	Конец
I. Внеоборотные активы Нематериальные активы (04, 05) 110 в том числе: организационные расходы 111 патенты, лицензии, товарные знаки (знаки обслуживания), иные аналогичные с перечисленными права и активы 112 Основные средства (01. 02, 03) 120 в том числе: земельные участки и объекты природопользования 121 здания, сооружения, машины и другие основные средства 122 Незавершенное строительство (07, 08, 61) 130 Долгосрочные финансовые вложения (06, 56, 82) 140 в том числе: инвестиции в дочерние общества 141 инвестиции в зависимые общества 142 инвестиции в другие организации 143 займы, предоставленные организациям на срок более 12 месяцев 144 прочие долгосрочные финансовые вложения 145 Прочие внеоборотные активы 150 ИТОГО по разделу I 190 II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ Запасы 210 в том числе: сырье, материалы и другие аналогичные ценности (10,15,16) 211 животные на выращивании и откорме (11) 212 малоценные и быстроизнашивающиеся предметы (12, 13. 16) 213 затраты в незавершенном производстве (издержках обращения) (20. 21, 23, 29, 30, 36. 44) 214 готовая продукция и товары для перепродажи (40, 41) 215 товары отгруженные (45) 216 расходы будущих периодов (31) 217 прочие запасы и затраты 218 НДС по приобретенным ценностям (19) 220 Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты) 230 в том числе: покупатели и заказчики (62, 76) 231 векселя к получению (62) 232 задолженность дочерних и зависимых обществ (78) 233 авансы выданные (61) 234 прочие дебиторы 235 Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты) 240 в том числе: покупатели и заказчики (62, 76, 82) 241 векселя к получению (62) 242 задолженность дочерних и зависимых обществ (78) 243 задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал (75) 244 авансы выданные (61) 245 прочие дебиторы 246 Краткосрочные финансовые вложения (58, 82) 250 в том числе: инвестиции в зависимые общества 251 собственные акции, выкупленные у акционеров 252 прочие краткосрочные финансовые вложения 253 Денежные средства 2б0 в том числе: касса (50) 261 расчетные счета (51) 262 валютные счета (52) 263 прочие денежные средства (55, 56, 57) 264 Прочие оборотные активы 270 ИТОГО по разделу II 290 III. УБЫТКИ Непокрытые убытки прошлых лет (88) 310 Непокрытый убыток отчетного года 320 ИТОГО по разделу Ш 390__________ БАЛАНС (сумма строк 190+290+390) 399			Iv. Капитал и резервы Уставный капитал (85) 410 Добавочный капитал (87) 420 Резервный капитал (86) 430 в том числе: резервные фонды, образованные в соответствии с законодательством 431 резервы, образованные в соответствии с учредительными документами 432 Фонды накопления(88) 440 Фонд социальной сферы (88) 450 Целевые финансирование и поступления (96) 460 Нераспределенная прибыль прошлых лет (88) 470 Нераспрсделенная прибыль отчетного года (88) 480 ИТОГО по разделу IV 490 V. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ПАССИВЫ Заемные средства (92, 95) 510 в том числе: кредиты банков, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты 511 прочие займы, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты 512 Прочие долгосрочные пассивы 520 ИТОГО по разделу V 590 VI. КРАТКОСРОЧНЫЕ ПАССИВЫ Заемные средства (90, 94) 610 в том числе: кредиты банков, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты 611 прочие займы, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты 612 Кредиторская задолженность 620 в том числе: поставщики и подрядчики (60, 76) 621 векселя к уплате (60) 622 задолженность перед дочерними и зависимыми обществами (78) 623 по оплате труда (70) 624 по социальному страхованию и обеспечению (69) 625 задолженность перед бюджетом (68) 626 авансы полученные (64) 627 прочие кредиторы 628 Расчеты по дивидендам (75) 630 Доходы будущих периодов (83) 640 Фонды потребления (88) 650 Резервы предстоящих расходов и платежей (89) 660 Прочие краткосрочные пассивы 670 ИТОГО по разделу VI 690 БАЛАНС (сумма строк 490+590+690) 699

Форма современного баланса построена по принципу баланса-нетто, в котором основные средства, нематериальные активы, МБП, прибыль отражаются по остаточной величине, без указания данных по основным статьям и их регулятивам. Подробная информация о первоначальной стоимости, износе и амортизации, величине полученной в результате финансово-хозяйственной деятельности прибыли и ее использовании, представлена в пояснениях к балансу.